A reforma da tributação do consumo aprovada pela Emenda Constitucional nº 132/23 representa uma das mais profundas transformações já promovidas no sistema tributário brasileiro desde a EC 18/65. 

O modelo anterior, marcado pela coexistência de múltiplos tributos indiretos administrados por diferentes entes federativos, estruturava-se a partir de bases econômicas frequentemente sobrepostas e regimes de apuração heterogêneos, com critérios divergentes de não cumulatividade. PIS, Cofins, IPI, ICMS e ISS incidiam de forma fragmentada e descoordenada, produzindo elevada insegurança jurídica e incentivando a proliferação de disputas administrativas e judiciais em todo o território nacional.

A reforma procurou enfrentar esse cenário por meio da adoção de um modelo inspirado no imposto sobre valor agregado, amplamente difundido em diversas economias contemporâneas.

A proposta original previa a substituição dos tributos existentes por um único IVA de competência federal. Contudo, em razão das particularidades do pacto federativo brasileiro, optou-se pela adoção de um modelo dual, estruturado a partir da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), de competência da União, e do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS), cuja titularidade pertence conjuntamente a estados e municípios.

Ambos incidem sobre uma base econômica comum e compartilham características estruturais fundamentais, como a suposta não cumulatividade plena e a adoção do princípio do destino como critério de arrecadação.

Grande parte do debate que antecedeu a aprovação do novo modelo concentrou-se nos seus aspectos materiais, especialmente na definição das hipóteses de incidência, na estrutura de creditamento e na repartição de receitas entre os entes federativos.

Entretanto, uma dimensão igualmente relevante foi relegada a plano secundário: a organização do contencioso judicial decorrente da implementação do novo sistema. Essa omissão revela-se particularmente grave, pois compromete a própria racionalidade da reforma.

A substituição de milhares de normas esparsas por um regime uniforme perde a sua eficácia se a interpretação dessas novas regras permanecer dispersa entre múltiplos órgãos jurisdicionais, potencialmente sujeitos a entendimentos divergentes.

Problema do contencioso no modelo dual

Essa fragmentação interpretativa tende a comprometer a previsibilidade do sistema, aumentar os custos de litigância e gerar assimetrias no tratamento jurídico de situações economicamente idênticas, o que torna evidente que a forma de organização do contencioso judicial não constitui elemento periférico, mas componente estrutural do novo modelo de tributação do consumo.

A própria arquitetura do sistema instituído pela reforma contribui para o agravamento desse problema. A divisão de competências entre CBS e IBS faz com que uma mesma operação econômica possa dar origem, simultaneamente, a obrigações tributárias praticamente idênticas perante múltiplos sujeitos ativos. Uma mesma controvérsia, portanto, pode ser submetida a diferentes instâncias administrativas e judiciais.

Essa complexidade é amplificada pela adoção do princípio do destino. Ao deslocar o foco da arrecadação para o local de consumo, empresas que atuam em escala nacional passam a se relacionar tributariamente com uma multiplicidade de estados e municípios, o que cria condições para a formação de litisconsórcios passivos necessários de amplitude potencialmente inimaginável nas ações judiciais que venham a propor.

O risco de fragmentação interpretativa no âmbito do Poder Judiciário torna-se, assim, particularmente relevante. Caso as controvérsias relativas à CBS sejam apreciadas pela justiça federal e aquelas relativas ao IBS pela justiça estadual, abre-se a possibilidade de que uma mesma operação possa ser considerada tributável para fins de um tributo e não tributável para outro, produzindo incoerências sistêmicas de difícil compatibilização.

Para os contribuintes, esse cenário implica aumento significativo dos custos de conformidade e maior dificuldade no planejamento de suas atividades. Para o Estado, compromete a uniformidade da aplicação da legislação e impõe custos adicionais à estrutura administrativa e judicial.

O contencioso judicial, nesse contexto, deixa de ser mera decorrência da aplicação das normas tributárias e passa a constituir elemento central para o funcionamento do sistema. Ignorar essa dimensão institucional significa correr o risco de reproduzir, sob nova roupagem, parte relevante das disfunções que se buscou superar com a própria reforma.

Debate institucional no STF

Com o objetivo de impulsionar esse debate, o Supremo Tribunal Federal, em 04.dez.2025, debateu  as propostas do STJ (Superior Tribunal de Justiça), da AGU (Advocacia-Geral da União) e do CNJ (Conselho Nacional de Justiça) para a regulação do contencioso judicial que decorrerá da implementação do IVA dual na reforma tributária.

O painel foi conduzido pelo presidente do STF, ministro Edson Fachin, e contou com a participação da ministra Regina Helena Costa e do ministro Paulo Domingues, que expuseram a proposta do STJ. Também participou o procurador da PGFN Leonardo Alvim, responsável por apresentar a proposta do CNJ/AGU. Também tive a oportunidade de contribuir, trazendo o ponto de vista da advocacia sobre as propostas em debate e alternativas. O professor Fernando Scaff, a quem devo a gentileza do convite para participar do painel, e o economista João de Negri introduziram os debates por meio de uma análise acadêmica e estrutural do cenário.

Proposta do CNJ/AGU

A proposta desenvolvida no âmbito do CNJ em conjunto com a AGU parte do reconhecimento de que, embora o modelo dual tenha sido necessário para preservar o pacto federativo, a incidência simultânea da CBS e do IBS sobre uma mesma operação exige uma coordenação jurisdicional. Sem isso, controvérsias idênticas tenderão a ser submetidas a diferentes ramos do Judiciário, com risco concreto de decisões divergentes.

A solução sugerida consiste na criação de uma estrutura jurisdicional nacional especializada, com competência para julgar, de forma unificada, controvérsias relativas aos dois tributos. A lógica é coerente com o modelo de tributação adotado: se CBS e IBS compartilham a mesma base econômica e estrutura normativa, faz sentido que suas disputas sejam examinadas conjuntamente. Prevê-se, ainda, composição mista do órgão julgador, com magistrados federais e estaduais, refletindo a natureza compartilhada do sistema e buscando preservar o equilíbrio federativo.

Outro elemento relevante é o funcionamento virtual desse foro. A utilização de plataformas digitais permitiria julgamento em âmbito nacional, superando limitações geográficas e facilitando a formação de colegiados plurais. Além disso, a centralização interpretativa evitaria distorções decorrentes da implementação escalonada dos tributos, já que a CBS entrará em vigor antes do IBS, o que poderia influenciar indevidamente a formação da jurisprudência se as análises ocorressem de forma separada.

Apesar dessas virtudes, a proposta enfrenta, como destacamos no debate realizado no STF, obstáculos relevantes. A criação de um órgão jurisdicional nacional especializado implica alteração significativa na organização do Judiciário, que certamente exigirá mudanças constitucionais. Soma-se a isso o custo institucional de implementação e a necessidade de elevado consenso político. Trata-se, portanto, de solução estruturalmente consistente, mas de difícil concretização no curto prazo.

Proposta do STJ

Em paralelo, o STJ desenvolveu proposta baseada em lógica distinta, voltada à simplificação da relação processual. Parte-se da constatação de que a principal fonte de complexidade está na multiplicidade de sujeitos ativos, sobretudo no IBS, que envolve estados e municípios. Uma mesma controvérsia pode gerar, como já mencionado, litisconsórcios extensos, de difícil gestão e com impacto direto na duração e no custo dos processos.

A solução proposta é a chamada política do litigante único. Nesse modelo, um único ente federativo representaria, em juízo, o conjunto dos interesses fiscais envolvidos na controvérsia. A relação material permanece plural, mas a relação processual é simplificada, permitindo que o contribuinte litigue contra apenas um dos entes tributantes. A definição desse ente poderia seguir critérios objetivos, como valor da causa ou porte do contribuinte.

A principal vantagem da proposta está na eficiência. A eliminação de litisconsórcios amplos torna os processos mais manejáveis, reduz custos e tende a acelerar sua tramitação. Além disso, preserva a estrutura atual do Judiciário, evitando reformas institucionais complexas. Trata-se, assim, de solução pragmaticamente atraente, que privilegia a viabilidade operacional.

Entretanto, a proposta também apresenta limitações relevantes. Essa solução, como destacamos no debate realizado no STF, suscita questionamentos relevantes quanto à adequada representação dos interesses envolvidos. A atribuição da condução do litígio a um único ente pode gerar assimetrias, especialmente quando esse ente não é diretamente afetado pelo resultado da controvérsia, o que tende a criar tensões federativas e dificultar a coordenação entre as diferentes administrações tributárias.

O problema torna-se mais evidente em situações concretas. Em uma ação sobre a definição do local de destino, tema que interessa apenas a estados e municípios, seria possível que a União assumisse a defesa da causa apenas em razão do valor ou do porte econômico do contribuinte. Nessa hipótese, perante tribunal estadual, a União representaria interesses dos municípios que não lhe dizem respeito, o que levanta dúvida objetiva quanto à sua legitimidade para decidir, transigir ou desistir da demanda.

Além disso, embora a política do litigante único simplifique a estrutura processual, ela não elimina o risco de fragmentação interpretativa, já que as controvérsias continuariam sendo apreciadas por diferentes jurisdições, sujeitas à formação de entendimentos divergentes sobre as mesmas normas.

Avaliação crítica

O exame crítico das duas propostas evidencia que o problema do contencioso não pode ser enfrentado por soluções unidimensionais. A alternativa do CNJ/AGU possui o mérito de reconhecer a natureza sistêmica das controvérsias e de buscar uniformidade interpretativa desde as instâncias iniciais. Ao concentrar o julgamento em um foro especializado, reduz-se significativamente o risco de decisões divergentes e promove-se maior previsibilidade. Ainda assim, trata-se de solução que pressupõe elevada capacidade de coordenação institucional, além de alterações normativas complexas, o que coloca em dúvida sua viabilidade no curto prazo.

Por outro lado, a proposta do STJ apresenta virtudes ligadas à simplicidade e à operacionalidade. Ao racionalizar a relação processual e eliminar litisconsórcios extensos, contribui para maior eficiência e celeridade. Contudo, não resolve o problema da fragmentação interpretativa, que permanece latente na medida em que diferentes tribunais continuam aptos a decidir a mesma questão. Além disso, a concentração da representação processual em um único ente pode gerar desalinhamento de interesses, sobretudo em hipóteses nas quais esse ente não seja diretamente afetado pelo resultado da demanda.

Essas limitações revelam que nenhuma das propostas, isoladamente, é capaz de equacionar todos os desafios do novo modelo. De um lado, soluções estruturais enfrentam dificuldades de implementação; de outro, soluções processuais, embora mais viáveis, não eliminam os riscos sistêmicos. O problema do contencioso, portanto, exige mecanismos adicionais de coordenação interpretativa, capazes de operar dentro da estrutura existente, mas com alcance mais amplo.

Propostas complementares

Nesse contexto, tivemos a oportunidade de sugerir na reunião do STF a que nos referimos acima uma ideia que me foi trazida por Felipe Renault, consistente na possibilidade de utilização ampliada do Incidente de Resolução de Demandas Repetitivas. O IRDR, concebido para uniformizar a jurisprudência em casos de multiplicidade de processos em um mesmo tribunal, pode, segundo a sugestão, ser adaptado como instrumento de coordenação entre diferentes tribunais, com previsão de julgamento no prazo máximo de um ano.

Determinadas questões jurídicas relevantes seriam, assim, submetidas a julgamento concentrado por uma instância formada por magistrados federais e estaduais, com competência para fixar teses aplicáveis de forma uniforme.

Essa adaptação exigiria ajustes normativos, provavelmente de natureza constitucional, mas apresenta vantagens importantes. Trata-se de mecanismo já conhecido, com baixo custo de implementação e capaz de produzir decisões vinculantes em prazo relativamente curto. Ao permitir a rápida consolidação de entendimentos sobre temas recorrentes, o IRDR ampliado poderia reduzir significativamente a insegurança jurídica e evitar a proliferação de decisões conflitantes.

Paralelamente, conforme sugerimos na reunião da Suprema Corte, mereceria atenção a hipótese de atribuir-se ao Comitê Gestor do IBS a função de substituto processual nas demandas judiciais relativas a esse tributo. Considerando a natureza compartilhada do IBS, a participação simultânea de múltiplos estados e municípios tende a gerar litisconsórcios extremamente amplos e pouco funcionais. A atuação do Comitê como representante único permitiria simplificar a estrutura das demandas e promover maior coordenação na defesa das posições institucionais.

Essa solução apresenta vantagens evidentes em termos de racionalização processual e uniformidade interpretativa. Ao concentrar a representação em um único órgão, reduz-se a complexidade dos processos e favorece-se a construção de posições mais consistentes. Eventuais questionamentos quanto ao impacto federativo dessa medida perdem força diante do próprio desenho do IBS, que já limita significativamente a autonomia normativa dos entes subnacionais, concentrando elementos essenciais do tributo em âmbito centralizado. Aquele que pode o mais pode o menos

Conclusão

A análise conjunta dessas alternativas evidencia que o enfrentamento do contencioso exige combinação de instrumentos. A simples escolha entre modelos estruturais ou processuais não é suficiente. É necessário articular mecanismos que, ao mesmo tempo, reduzam a complexidade das demandas, promovam coordenação interpretativa e preservem a viabilidade institucional do sistema.

A reforma da tributação do consumo buscou, sem sucesso, simplificar o sistema e aumentar a previsibilidade das relações entre contribuintes e administração, mas impressionantemente deixou de enfrentar a organização do contencioso judicial decorrente do novo modelo. A coexistência de CBS e IBS, aliada à multiplicidade de sujeitos ativos e à possibilidade de decisões por diferentes jurisdições, cria ambiente propício à fragmentação interpretativa e à ampliação da litigiosidade.

As propostas examinadas indicam caminhos possíveis, cada qual com virtudes e limitações, mas revelam, sobretudo, que o contencioso ocupa posição central no sucesso da reforma. Sem mecanismos eficazes de coordenação e uniformização, corre-se o risco certo de reproduzir, sob nova estrutura normativa, disfunções que o próprio modelo buscou superar. A construção dessas soluções, portanto, não é etapa acessória, mas condição indispensável para a efetividade do sistema instituído pela Emenda Constitucional nº 132/23.

FONTE: JOTA – POR GUSTAVO BRIGAGÃO