Discussão caso a caso
A Receita Federal tem negado as exonerações tributárias previstas na Lei do Perse (Lei 14.148/2021) a sociedades constituídas após 18/3/2022 pela cisão de outras que já gozavam do benefício antes desse marco, invocando:
1) o artigo 4º, parágrafo 4º, do diploma (inserido pela Lei 14.592/2023), segundo o qual “somente as pessoas jurídicas (…) que já exerciam, em 18 de março de 2022, as atividades econômicas de que trata este artigo poderão usufruir do benefício”;
2) a estraneidade dessas novas sociedades, constituídas após o fim da pandemia, aos respectivos impactos econômicos, que motivaram a criação do Perse; e
3) o risco de a sociedade-mãe, em caso de cisão parcial (sem extinção da cindida), continuar usufruindo do programa.
Temas como este não admitem tratamento exclusivamente em tese, podendo ser impactados por circunstâncias fáticas da maior relevância, como comportamentos simulados ou fraudulentos do contribuinte. Para efeito de discussão, consideramos:
a) que a cindida exercia duas atividades, uma delas beneficiária do Perse e alocada em filial que concentrava os ativos e passivos a ela vinculados;
b) que a cisão consistiu na autonomização dessa filial em pessoa jurídica nova, mantida na sociedade-mãe a atividade não elegível ao programa; e
c) que a sociedade-filhote manteve apenas a atividade que já exercia na sua antiga condição de filial, não iniciando nenhum novo ramo ou incorporando sociedade constituída após 18/3/2022.
Sucessão tributária na cisão
Nesse cenário, cuja ocorrência temos constatado em nossa prática advocatícia, opinamos com tranquilidade pelo desacerto da resistência oposta pelo Fisco. Tratemos separadamente de cada uma das objeções listadas acima. Sobre o ponto (1), cabe lembrar que, nos termos do artigos 229 e 233 da Lei 6.404/76 (LSA), a transferência às sociedades fruto da cisão (cindendas) dos direitos e obrigações da cindida pode ser livremente regulada nos atos societários, ressalvada a objeção do credor, desde que expressa em até 90 dias da respectiva publicação. Ressalve-se, contudo, que essa faculdade alude unicamente aos direitos e deveres de caráter privado, não se estendendo aos disciplinados de forma diversa por outros ramos do ordenamento – uma decorrência direta do princípio da legalidade.
No campo tributário, a sucessão quanto às obrigações é universal e solidária para todas as sociedades cindendas, qualquer que seja a parcela do patrimônio que tenham recebido, e tenha ou não havido extinção da cindida. Tal tratamento — uma garantia do crédito tributário — decorre dos artigos 123 (inoponibilidade ao Fisco dos ajustes particulares sobre sujeição passiva) e 132 do CTN (responsabilidade das sociedades fruto de fusão, transformação ou incorporação).
Demonstra Fábio Ulhoa Coelho, em parecer inédito elaborado a nosso pedido, que o silêncio quanto à cisão neste último tem razão histórica: a operação não tinha autonomia conceitual ao tempo da elaboração do CTN, quando era tratada como incorporação parcial, de sorte que a menção à incorporação era suficiente, como atesta a jurisprudência pacífica do STJ [1] [2].
Já quanto aos direitos de índole tributária, a sucessão das sociedades cindendas — quando não vedada por lei, como ocorre quanto aos prejuízos fiscais (perda parcial pela cindida, sem repasse proporcional às cindendas) [3] — atende à inerência que guardem com as atividades ou as parcelas do patrimônio recebidas. Dessa forma, uma isenção específica caberá à sociedade que assumir o bem ou a atividade beneficiada, créditos acumulados da não cumulatividade (IPI, PIS/Cofins ou ICMS) tocarão à sociedade que receber os bens ou a atividade de que decorrem, o mesmo se aplicando ao direito de reaver pagamentos indevidos de tributos, quando tal vinculação seja possível (o que pode não ser o caso em relação ao IRPJ e à CSLL, por exemplo).
A conclusão aplica-se, como não poderia deixar de ser, aos benefícios tributários, sejam aqueles de que a cindida já gozava, sejam aqueles a que era elegível mas ainda não aderira — desde que, é claro, o prazo para ingresso ainda esteja aberto após a cisão. Na hipótese em análise, a cindida era beneficiária do Perse, em razão dos impactos causados pela pandemia em atividade protegida pelo legislador. Se, pela cisão, essa atividade passou à responsabilidade da cindenda, esta última, na qualidade de sucessora da primeira, é a nova titular do direito.
Demais objeções
Nem cabe dizer, nesse contexto, que a sociedade cindenda, sendo nova, é infensa aos impactos econômicos da Covid-19, não merecendo as vantagens do programa. Se a filial autonomizada funcionava como centro de custos autônomo e congregava todos os ativos e passivos ligados à atividade protegida — o que deve ser conferido na contabilidade da cindida —, e se eles foram integralmente transferidos à nova sociedade, é intuitivo que esta absorveu os danos sofridos por aquela. A proteção é focada na atividade, e não na pessoa que a exerce, tanto que uma sociedade com mais de um objeto pode perfeitamente beneficiar-se do Perse quanto a um, mas não ao outro.
Em suma: a cisão, que não melhora a situação fiscal da atividade transferida (que já gozava do programa), tampouco pode servir de pretexto para piorá-la (perda do favor fiscal). E mais: se os ativos explorados pela cindenda são os mesmos desde sempre empregados pela cindida, não caberá falar em expediente artificial para beneficiar indevidamente empreendimento criado após o fim da pandemia (cisão seguida de incorporação de sociedade iniciada após 18/3/2022, por exemplo), o que — aí, sim — distorceria a teleologia do programa.
Por último, no exemplo proposto, a sociedade-mãe não seguiu exercendo atividade elegível ao Perse. Caso continuasse (em outro contexto fático), as exonerações fiscais correspondentes constituiriam direito seu, sem impacto no direito autônomo da cindenda, discutido aqui. E caso, mesmo não o merecendo, tentasse manter-se fraudulentamente no programa, o ponto teria de ser resolvido entre ela e a Receita Federal, igualmente sem impacto no regime jurídico da sociedade-filhote. Donde ser intranscendente em qualquer cenário a objeção listada no item (3) acima.
Conclusão
Os efeitos tributários da cisão estão tratados no CTN, embora o instituto não seja ali referido, o que se justifica por uma razão histórica. São eles: sucessão universal e solidária quanto às obrigações, sucessão quanto aos direitos inerentes à parcela do patrimônio ou à atividade recebida pela empresa cindenda.
A sucessão nos direitos exige análise casuística, inclusive no que toca possível existência de fraude ou simulação. Na situação analisada (autonomização de filial que concentra a atividade elegível ao Perse, do qual a cindida já se beneficiava), a conclusão é pela transferência do direito ao programa.
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[1] 1ª Turma, AgInt no REsp. 1.834.255/PE, relator ministro Gurgel de Faria, DJe 5/5/2021; 2ª Turma, REsp. 1.795.188/SP, relator ministro Francisco Falcão, DJe 23/8/2019.
[2] O artigo 5º, inciso II e parágrafo 1º, alínea “a”, do Decreto-lei 1.598/77, frequentemente invocado como fundamento da sucessão, não tem status de norma geral de Direito Tributário, limitando-se a alcançar os tributos federais – o que basta no caso em análise. Com efeito, trata-se de lei ordinária posterior à Constituição de 1967 (artigo 19, parágrafo 1º), que passou a exigir lei complementar para o trato da matéria.
[3] Decreto-lei 2.341/87:
“Art. 33. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão não poderá compensar prejuízos fiscais da sucedida.
Parágrafo único. No caso de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida poderá compensar os seus próprios prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente do patrimônio líquido.”
FONTE: CONSULTOR JURIDICO – POR IGOR MAULER SANTIAGO