{"id":65762,"date":"2026-07-28T09:41:27","date_gmt":"2026-07-28T12:41:27","guid":{"rendered":"https:\/\/bonettiassociados.com.br\/?p=65762"},"modified":"2026-07-28T09:41:27","modified_gmt":"2026-07-28T12:41:27","slug":"neutralidade-tributaria-ativa-o-teste-decisivo-da-reforma-do-consumo","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/bonettiassociados.com.br\/index.php\/2026\/07\/28\/neutralidade-tributaria-ativa-o-teste-decisivo-da-reforma-do-consumo\/","title":{"rendered":"NEUTRALIDADE TRIBUT\u00c1RIA ATIVA: O TESTE DECISIVO DA REFORMA DO CONSUMO"},"content":{"rendered":"

A Emenda Constitucional n\u00ba 132\/2023 fez algo in\u00e9dito no Direito Tribut\u00e1rio brasileiro: positivou expressamente a neutralidade como princ\u00edpio constitucional da tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo. O artigo 156-A, \u00a71\u00ba, da Constitui\u00e7\u00e3o determina que o IBS \u2014 e, por extens\u00e3o do artigo 195, \u00a716, a CBS \u2014 observar\u00e1 os princ\u00edpios da simplicidade, da transpar\u00eancia, da neutralidade e da justi\u00e7a distributiva.<\/span><\/p>\n

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A op\u00e7\u00e3o do constituinte derivado n\u00e3o \u00e9 ret\u00f3rica: atribui \u00e0 neutralidade\u00a0status<\/em>\u00a0jur\u00eddico vinculante, exig\u00edvel do legislador complementar, da administra\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria e do Poder Judici\u00e1rio. Mas a positiva\u00e7\u00e3o, por si s\u00f3, reabre \u2014 em vez de resolver \u2014 uma quest\u00e3o que atravessa d\u00e9cadas de doutrina econ\u00f4mica e jur\u00eddica: existe, de fato, tributa\u00e7\u00e3o neutra? E, se n\u00e3o existe, o que exatamente o novo texto constitucional est\u00e1 exigindo de quem legisla, regulamenta e julga?<\/span><\/p>\n

Fic\u00e7\u00e3o da neutralidade plena<\/strong><\/span><\/p>\n

A resposta \u00e0 primeira pergunta \u00e9 conhecida e desconfort\u00e1vel: a neutralidade tribut\u00e1ria absoluta \u00e9 uma fic\u00e7\u00e3o normativa. Todo tributo, por defini\u00e7\u00e3o, interfere nas decis\u00f5es dos agentes econ\u00f4micos, porque retira recursos de sua disponibilidade e os redistribui segundo escolhas pol\u00edticas\u00a0[1]<\/strong><\/a>. A doutrina brasileira j\u00e1 apontava, com apoio na literatura germ\u00e2nica, a utopia de uma neutralidade plena\u00a0[2]<\/strong><\/a>; e a doutrina portuguesa, revisitando Annie Vall\u00e9e, foi ainda mais direta: um imposto integralmente neutro n\u00e3o existe \u2014 depois de sua incid\u00eancia, s\u00f3 por milagre a situa\u00e7\u00e3o tributada permaneceria a mesma\u00a0[3]<\/strong><\/a>.<\/span><\/p>\n

O conceito nasceu como corol\u00e1rio do liberalismo econ\u00f4mico cl\u00e1ssico: se o mercado era autorregulado e eficiente por defini\u00e7\u00e3o, o tributo ideal seria o que menos alterasse produ\u00e7\u00e3o, consumo e aloca\u00e7\u00e3o de capital \u2014 uma neutralidade por absten\u00e7\u00e3o. Essa concep\u00e7\u00e3o n\u00e3o resistiu \u00e0 evolu\u00e7\u00e3o do Estado Fiscal para o Estado Regulador, marcada pela amplia\u00e7\u00e3o das fun\u00e7\u00f5es sociais, pela corre\u00e7\u00e3o de externalidades e pela busca de desenvolvimento regional equilibrado. A Constitui\u00e7\u00e3o de 1988, ao eleger como objetivos fundamentais a redu\u00e7\u00e3o das desigualdades sociais e regionais e a garantia do desenvolvimento nacional, incorporou a tributa\u00e7\u00e3o \u2014 inclusive em sua faceta extrafiscal \u2014 como instrumento leg\u00edtimo de conforma\u00e7\u00e3o da ordem econ\u00f4mica. E se n\u00e3o h\u00e1 tributo puramente fiscal nem puramente extrafiscal, como ensina a doutrina cl\u00e1ssica\u00a0[4]<\/strong><\/a>, tampouco h\u00e1 tributo sem algum efeito distorcivo sobre as escolhas econ\u00f4micas.<\/span><\/p>\n

Klaus Vogel acrescentou um alerta que segue atual: a invoca\u00e7\u00e3o da neutralidade pode funcionar como discurso protetivo dos sistemas tribut\u00e1rios dos pa\u00edses \u2014 e, acrescente-se, dos agentes \u2014 economicamente mais fortes, mascarando rela\u00e7\u00f5es de poder sob roupagem de tecnicidade\u00a0[5]<\/strong><\/a>. Neutralidade, portanto, n\u00e3o \u00e9 atributo inerente ao tributo; \u00e9 ideal regulativo relativo, contextual e sempre parcial\u00a0[6]<\/strong><\/a>. O que n\u00e3o retira sua utilidade normativa \u2014 mas exige rigor metodol\u00f3gico para que n\u00e3o se converta em ret\u00f3rica.<\/span><\/p>\n

Conceito operativo: neutralidade ativa<\/strong><\/span><\/p>\n

Se a neutralidade absoluta \u00e9 inating\u00edvel, qual \u00e9 o conte\u00fado juridicamente exig\u00edvel do princ\u00edpio positivado? Humberto \u00c1vila identifica tr\u00eas acep\u00e7\u00f5es poss\u00edveis a partir de sua teoria da igualdade tribut\u00e1ria: (1) proibi\u00e7\u00e3o de qualquer influ\u00eancia estatal sobre as atividades econ\u00f4micas; (2) proibi\u00e7\u00e3o de influ\u00eancia injustificada ou arbitr\u00e1ria; e (3) proibi\u00e7\u00e3o de influ\u00eancia excessiva\u00a0[7]<\/strong><\/a>. Apenas as duas \u00faltimas s\u00e3o normativamente oper\u00e1veis. A neutralidade exig\u00edvel n\u00e3o veda toda influ\u00eancia da tributa\u00e7\u00e3o sobre a economia \u2014 veda a influ\u00eancia desmotivada, arbitr\u00e1ria ou desproporcional, o que a aproxima do n\u00facleo da pr\u00f3pria igualdade tribut\u00e1ria em sua conex\u00e3o com a liberdade de concorr\u00eancia.<\/span><\/p>\n

\u00c9 a partir dessa constata\u00e7\u00e3o que se torna adequada a no\u00e7\u00e3o de\u00a0neutralidade ativa<\/em>: a interven\u00e7\u00e3o estatal pontual, motivada e proporcional \u2014 a extrafiscalidade \u2014 n\u00e3o nega a neutralidade, mas se converte em seu pr\u00f3prio instrumento de efetiva\u00e7\u00e3o. Quando o Estado atua para corrigir falhas de mercado, externalidades negativas, concentra\u00e7\u00e3o de poder econ\u00f4mico ou desigualdades regionais profundas, afasta-se momentaneamente da neutralidade formal para, paradoxalmente, promover um ambiente concorrencial mais equilibrado e, no resultado, materialmente mais neutro. A n\u00e3o neutralidade pontual \u00e9 o meio; a igualdade nas condi\u00e7\u00f5es de livre concorr\u00eancia, o fim.<\/span><\/p>\n

O crit\u00e9rio de controle est\u00e1 na distin\u00e7\u00e3o entre n\u00e3o neutralidade positiva \u2014 a que facilita a consecu\u00e7\u00e3o de objetivos econ\u00f4micos constitucionalmente leg\u00edtimos \u2014 e n\u00e3o neutralidade negativa, que os dificulta ou os persegue de forma desproporcional e arbitr\u00e1ria. S\u00f3 a segunda \u00e9 incompat\u00edvel com o princ\u00edpio. E a extrafiscalidade somente se legitima como neutralidade ativa quando for residual, motivada e, sempre que poss\u00edvel, tempor\u00e1ria\u00a0[8]<\/strong><\/a>. N\u00e3o se trata, portanto, de licen\u00e7a para o intervencionismo irrestrito: trata-se de substituir a exig\u00eancia imposs\u00edvel de omiss\u00e3o estatal pela exig\u00eancia plenamente control\u00e1vel de justifica\u00e7\u00e3o racional e proporcional de cada interven\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria.<\/span><\/p>\n

Crit\u00e9rio aplicado: exemplos de desvios do sistema brasileiro<\/strong><\/span><\/p>\n

A utilidade pr\u00e1tica do crit\u00e9rio se demonstra em hip\u00f3teses concretas. Primeira: a regressividade estrutural da tributa\u00e7\u00e3o do consumo. Cerca de 45% da carga tribut\u00e1ria bruta nacional incide sobre o consumo, contra 21,5% sobre a renda e 3,9% sobre o patrim\u00f4nio; os 10% mais pobres comprometem cerca de 26% de sua renda com tributos indiretos, contra 10% dos mais ricos\u00a0[9]<\/strong><\/a>. Isso \u00e9 n\u00e3o neutralidade negativa em estado puro: o sistema amplia, em vez de corrigir, desigualdades preexistentes. A corre\u00e7\u00e3o \u2014 seletividade, al\u00edquotas reduzidas para bens essenciais,\u00a0cashback<\/em>\u00a0\u2014 n\u00e3o \u00e9 desvio da neutralidade, mas sua efetiva\u00e7\u00e3o ativa.<\/span><\/p>\n

Segunda: a guerra fiscal do ICMS e do ISS. A coexist\u00eancia de 27 legisla\u00e7\u00f5es estaduais e de milhares de legisla\u00e7\u00f5es municipais transformou a disputa por investimentos em mecanismo sistem\u00e1tico de ren\u00fancia fiscal desordenada, com efeitos delet\u00e9rios sobre a aloca\u00e7\u00e3o geogr\u00e1fica de atividades econ\u00f4micas e inseguran\u00e7a jur\u00eddica para o pr\u00f3prio contribuinte.<\/span><\/p>\n

Terceira: o desvio de finalidade em regimes extrafiscais formalmente leg\u00edtimos. O Perse \u00e9 exemplar: concebido para socorrer um setor devastado pela pandemia, concedeu al\u00edquota zero por sessenta meses \u00e0s empresas do regime regular, mas excluiu, na pr\u00e1tica, as optantes pelo Simples Nacional \u2014 justamente as de menor porte e menor capacidade de absor\u00e7\u00e3o de choques. O v\u00edcio n\u00e3o est\u00e1 na extrafiscalidade em si, leg\u00edtima na origem, mas na incoer\u00eancia interna de sua aplica\u00e7\u00e3o, que rompeu a igualdade concorrencial dentro do pr\u00f3prio setor beneficiado.<\/span><\/p>\n

Quarta: a tributa\u00e7\u00e3o de insumos essenciais. A carga sobre a conta de energia el\u00e9trica no Brasil supera o triplo da m\u00e9dia da OCDE\u00a0[10]<\/strong><\/a>, pesando proporcionalmente mais sobre o consumidor residencial de baixa renda e propagando-se, por efeito cascata, a toda a cadeia produtiva. Aqui, s\u00f3 a corre\u00e7\u00e3o ativa da distor\u00e7\u00e3o \u2014 e n\u00e3o a absten\u00e7\u00e3o estatal \u2014 restaura a neutralidade em sentido material.<\/span><\/p>\n

Reforma do consumo sob o crivo da neutralidade ativa<\/strong><\/span><\/p>\n

A reforma tribut\u00e1ria oferece o laborat\u00f3rio privilegiado para testar essas premissas. No campo dos avan\u00e7os, o IBS e a CBS trazem caracter\u00edsticas estruturais que efetivamente aproximam o sistema de um padr\u00e3o mais neutro: n\u00e3o cumulatividade plena, com recupera\u00e7\u00e3o integral dos cr\u00e9ditos; cobran\u00e7a \u201cpor fora\u201d, sem que o tributo componha a pr\u00f3pria base; tributa\u00e7\u00e3o uniforme no destino; legisla\u00e7\u00e3o nacional \u00fanica; incid\u00eancia sobre base ampla. A unifica\u00e7\u00e3o legislativa tende a eliminar a guerra fiscal e a reduzir custos de conformidade e de contencioso que oneravam desproporcionalmente o ambiente de neg\u00f3cios.<\/span><\/p>\n

Mas a positiva\u00e7\u00e3o principiol\u00f3gica n\u00e3o assegura, sozinha, a neutralidade prometida. O teste decisivo deslocou-se para a regulamenta\u00e7\u00e3o infraconstitucional \u2014 a come\u00e7ar pela Lei Complementar n\u00ba 214\/2025 \u2014 e para o tratamento dos in\u00fameros regimes espec\u00edficos e diferenciados aprovados no processo legislativo: combust\u00edveis, servi\u00e7os financeiros, bens im\u00f3veis, sa\u00fade suplementar, hotelaria, avia\u00e7\u00e3o regional, entre outros. Cada uma dessas exce\u00e7\u00f5es, para ser compat\u00edvel com a neutralidade ativa, deve satisfazer o mesmo trip\u00e9 exig\u00edvel de qualquer medida extrafiscal: motiva\u00e7\u00e3o t\u00e9cnica, proporcionalidade e, sempre que poss\u00edvel, temporariedade. At\u00e9 o momento, essa homogeneidade n\u00e3o est\u00e1 assegurada pelo desenho legislativo.<\/span><\/p>\n

O Imposto Seletivo, por outro lado, merece aten\u00e7\u00e3o especial. Tributo extrafiscal por defini\u00e7\u00e3o, sua legitimidade depende diretamente da precis\u00e3o t\u00e9cnica dos crit\u00e9rios de incid\u00eancia \u2014 da demonstra\u00e7\u00e3o de nocividade real do bem ou servi\u00e7o tributado \u00e0 sa\u00fade ou ao meio ambiente. O risco, j\u00e1 conhecido de outros tributos regulat\u00f3rios brasileiros (o hist\u00f3rico uso arrecadat\u00f3rio do IOF que o diga), \u00e9 o desvio de finalidade: o IS como mecanismo disfar\u00e7ado de aumento de arrecada\u00e7\u00e3o. Setores hoje submetidos a regimes federais favorecidos, como o transporte a\u00e9reo regional, podem sofrer eleva\u00e7\u00e3o expressiva de carga efetiva na transi\u00e7\u00e3o \u2014 hip\u00f3tese em que o repasse ao consumidor tende a reduzir a concorr\u00eancia em mercados j\u00e1 concentrados, produzindo efeito exatamente inverso ao que a positiva\u00e7\u00e3o da neutralidade pretendia assegurar.<\/span><\/p>\n

Agenda para a regulamenta\u00e7\u00e3o e para o contencioso<\/strong><\/span><\/p>\n

A s\u00edntese \u00e9 esta: a reforma pode elevar o n\u00edvel de neutralidade do sistema, mas o far\u00e1 de modo assim\u00e9trico \u2014 mais evidente na dimens\u00e3o federativa, pela unifica\u00e7\u00e3o legislativa e pelo fim da guerra fiscal; mais incerta na dimens\u00e3o setorial, pela multiplica\u00e7\u00e3o de regimes diferenciados e pela abertura ainda pouco delimitada do Imposto Seletivo. A positiva\u00e7\u00e3o da neutralidade pela EC n\u00ba 132\/2023 atribui ao princ\u00edpio duplo papel normativo: limite \u00e0 interven\u00e7\u00e3o arbitr\u00e1ria, de um lado; diretriz de pol\u00edtica tribut\u00e1ria, de outro, a exigir que regimes especiais e regras de transi\u00e7\u00e3o sejam excepcionais, motivados e tempor\u00e1rios.<\/span><\/p>\n

Da\u00ed decorre uma agenda concreta. Para o legislador complementar e para o Comit\u00ea Gestor do IBS: defini\u00e7\u00e3o de crit\u00e9rios t\u00e9cnicos objetivos e verific\u00e1veis para cada regime diferenciado e para a incid\u00eancia do IS. Para a advocacia: a neutralidade deixou de ser argumento doutrin\u00e1rio de refor\u00e7o e passou a ser fundamento constitucional aut\u00f4nomo de impugna\u00e7\u00e3o de regimes que criem vantagem competitiva artificial entre agentes em condi\u00e7\u00f5es equivalentes. Para o Judici\u00e1rio: o controle de proporcionalidade e de motiva\u00e7\u00e3o de cada exce\u00e7\u00e3o ao tratamento geral \u2014 controle que a jurisprud\u00eancia europeia j\u00e1 pratica ao aferir a neutralidade n\u00e3o em abstrato, mas pelos efeitos concretos da norma sobre a estrutura concorrencial do mercado relevante.<\/span><\/p>\n

A pergunta que se imp\u00f5e \u00e0 doutrina e \u00e0 jurisprud\u00eancia, doravante, n\u00e3o \u00e9 mais se a neutralidade tribut\u00e1ria existe. \u00c9 verificar, caso a caso, se cada desvio do tratamento geral se justifica como neutralidade ativa \u2014 ou se constitui mera ret\u00f3rica a servi\u00e7o de novas formas de discrimina\u00e7\u00e3o arbitr\u00e1ria.<\/span><\/p>\n

___________________________<\/p>\n

[1]<\/strong><\/a>\u00a0STIGLITZ, Joseph E. Economics of the Public Sector. New York: Norton, 2000, p. 462.<\/span><\/p>\n

[2]<\/strong><\/a>\u00a0SCHOUERI, Lu\u00eds Eduardo. Normas Tribut\u00e1rias Indutoras e Interven\u00e7\u00e3o Econ\u00f4mica. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 5.<\/span><\/p>\n

[3]<\/strong><\/a>\u00a0SANTOS, Ant\u00f3nio Carlos dos. Aux\u00edlios de Estado e Fiscalidade. Coimbra: Almedina, 2003, p. 354-361, com apoio na li\u00e7\u00e3o de Annie Vall\u00e9e.<\/span><\/p>\n

[4]<\/strong><\/a>\u00a0CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tribut\u00e1rio. 14. ed. S\u00e3o Paulo: Saraiva, 2002, p. 228-229.<\/span><\/p>\n

[5]<\/strong><\/a>\u00a0VOGEL, Klaus. Which Method Should the European Community Adopt for the Avoidance of Double Taxation? Bulletin for International Fiscal Documentation, 2002, p. 4-10.<\/span><\/p>\n

[6]<\/strong><\/a>\u00a0ELALI, Andr\u00e9. Teoria da Neutralidade Tribut\u00e1ria. S\u00e3o Paulo: Quartier Latin, 2025, pp. 124-ss.<\/span><\/p>\n

[7]<\/strong><\/a>\u00a0\u00c1VILA, Humberto. Teoria da Igualdade Tribut\u00e1ria. S\u00e3o Paulo: Malheiros, 2008, p. 97-99.<\/span><\/p>\n

[8]<\/strong><\/a>\u00a0CALIENDO, Paulo. Princ\u00edpio da neutralidade fiscal. In: PIRES, Ad\u00edlson Rodrigues; T\u00d4RRES, Heleno Taveira (org.). Princ\u00edpios de Direito Financeiro e Tribut\u00e1rio: estudos em homenagem ao Professor Ricardo Lobo Torres. Rio de Janeiro: Renovar, 2006, p. 513 e ss.<\/span><\/p>\n

[9]<\/strong><\/a>\u00a0RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Carga Tribut\u00e1ria no Brasil. Bras\u00edlia: Receita Federal; INSTITUTO DE PESQUISA ECON\u00d4MICA APLICADA (IPEA). Sistema Tribut\u00e1rio Brasileiro: caracter\u00edsticas, desigualdades e propostas de reforma. Bras\u00edlia: IPEA, 2021.<\/span><\/p>\n

[10]<\/strong><\/a>\u00a0PWC. Estudo sobre a Carga de Tributos e Encargos do Setor El\u00e9trico Brasileiro, 2024: carga m\u00e9dia de 46,2% sobre a conta de energia no Brasil, ante 15% na m\u00e9dia da OCDE.<\/span><\/p>\n

FONTE: CONSULTOR JUR\u00cdDICO – POR ANDR\u00c9 ELALI<\/strong><\/span><\/p>\n

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