{"id":60446,"date":"2026-03-03T09:40:59","date_gmt":"2026-03-03T12:40:59","guid":{"rendered":"https:\/\/bonettiassociados.com.br\/?p=60446"},"modified":"2026-03-03T09:40:59","modified_gmt":"2026-03-03T12:40:59","slug":"o-principio-da-cooperacao-na-reforma-tributaria-2","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/bonettiassociados.com.br\/index.php\/2026\/03\/03\/o-principio-da-cooperacao-na-reforma-tributaria-2\/","title":{"rendered":"O PRINC\u00cdPIO DA COOPERA\u00c7\u00c3O NA REFORMA TRIBUT\u00c1RIA"},"content":{"rendered":"

A reforma tribut\u00e1ria prometeu simplifica\u00e7\u00e3o. Mas parte do resultado vai depender menos de al\u00edquotas e mais de como o Estado fiscaliza e resolve conflitos. \u00c9 nesse ponto que entra a coopera\u00e7\u00e3o: ela pode ser garantia efetiva ou apenas ret\u00f3rica.<\/span><\/p>\n

<\/p>\n

A Emenda Constitucional 132 inseriu a coopera\u00e7\u00e3o no novo \u00a7 3\u00ba do artigo 145, entre os princ\u00edpios do Sistema Tribut\u00e1rio Nacional. Merc\u00ea do carrossel de novidades trazido pela reforma, esses princ\u00edpios t\u00eam recebido pouca aten\u00e7\u00e3o da academia. Exce\u00e7\u00e3o not\u00e1vel \u00e9\u00a0artigo<\/strong>\u00a0publicado em 2023 pelos professores Marco Aur\u00e9lio Grego e S\u00e9rgio Andr\u00e9 Rocha na\u00a0Revista de Direito Tribut\u00e1rio Atual<\/em>\u00a0<\/span><\/a>[1]<\/strong><\/a>.<\/span><\/p>\n

Este artigo, na esteira daquele dos professores, busca investigar o conte\u00fado e alcance do \u201cprinc\u00edpio da coopera\u00e7\u00e3o\u201d. Para alcan\u00e7ar esse prop\u00f3sito, partiremos da investiga\u00e7\u00e3o de uma interpreta\u00e7\u00e3o\u00a0gen\u00e9tica<\/em>\u00a0desse princ\u00edpio, isto \u00e9, como e porque ele foi inserido no texto da reforma tribut\u00e1ria. Em seguida, passaremos a indagar o significado da coopera\u00e7\u00e3o, indagando especialmente\u00a0para que fim<\/em>\u00a0cooperar,\u00a0quem<\/em>\u00a0deve cooperar e\u00a0de que maneira<\/em>.<\/span><\/p>\n

De onde veio a coopera\u00e7\u00e3o?<\/strong><\/span><\/p>\n

No processo legislativo, certos \u201cprinc\u00edpios\u201d entram no texto com fun\u00e7\u00e3o simb\u00f3lica: declaram um valor, sinalizam um rumo, produzem consenso ret\u00f3rico. Isso ocorre, sobretudo, quando o legislador quer \u201cmarcar posi\u00e7\u00e3o\u201d sem detalhar mecanismos\u00a0<\/span><\/a>[2]<\/strong><\/a>. Mas, uma vez constitucionalizado, o princ\u00edpio deixa de ser ornamento: passa a atuar como par\u00e2metro de validade e de interpreta\u00e7\u00e3o. E pode, no caso concreto, bloquear condutas incompat\u00edveis com o seu programa.<\/span><\/p>\n

O princ\u00edpio da coopera\u00e7\u00e3o n\u00e3o existia no texto original da Proposta de Emenda Constitucional no<\/sup>\u00a045\/2019, como proposto pelo deputado Baleia Rossi. Tampouco existiu no parecer do deputado Aguinaldo Ribeiro, relator da mat\u00e9ria na C\u00e2mara dos Deputados. O princ\u00edpio da coopera\u00e7\u00e3o foi inclu\u00eddo na\u00a0terceira<\/em>\u00a0vers\u00e3o do parecer do relator<\/strong>\u00a0na Comiss\u00e3o de Constitui\u00e7\u00e3o e Justi\u00e7a do Senado, Senador Eduardo Braga, datado de 7 de novembro de 2023. O texto foi inclu\u00eddo em virtude da aprova\u00e7\u00e3o da\u00a0emenda 601<\/strong><\/a>, do senador Efraim Filho.<\/span><\/p>\n

Essa emenda prop\u00f4s acrescer expressamente o princ\u00edpio da coopera\u00e7\u00e3o ao rol de vetores que devem orientar o Sistema Tribut\u00e1rio Nacional no novo \u00a7 3\u00ba do artigo 145 da Constitui\u00e7\u00e3o, ao lado da simplicidade, transpar\u00eancia e justi\u00e7a tribut\u00e1ria. A ideia central era tornar a coopera\u00e7\u00e3o uma diretriz constitucional para que a legisla\u00e7\u00e3o e a pr\u00e1tica administrativa sejam desenhadas de modo a viabilizar condutas cooperativas tanto pelo Fisco quanto pelo contribuinte, com\u00a0dupla finalidade<\/em>: aumentar a efici\u00eancia arrecadat\u00f3ria (reduzindo fric\u00e7\u00f5es, custos de conformidade e inefici\u00eancias) e refor\u00e7ar garantias do particular, sobretudo no \u00e2mbito da fiscaliza\u00e7\u00e3o e do contencioso.<\/span><\/p>\n

A justifica\u00e7\u00e3o da emenda parte do diagn\u00f3stico de que a rela\u00e7\u00e3o fisco-contribuinte, no Brasil, tornou-se \u201cconturbada e belicosa\u201d, e sustenta que experi\u00eancias recentes, como a transa\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria no plano federal, e recomenda\u00e7\u00f5es institucionais, a exemplo de estudos do Conselho Nacional de Justi\u00e7a, indicam que a coopera\u00e7\u00e3o (com transpar\u00eancia ativa, integra\u00e7\u00e3o institucional e m\u00e9todos adequados de resolu\u00e7\u00e3o de disputas) \u00e9 condi\u00e7\u00e3o para reduzir litigiosidade e tornar o sistema mais funcional, especialmente em um modelo de IVA dual que exigir\u00e1 coordena\u00e7\u00e3o entre diversos entes da administra\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria.<\/span><\/p>\n

Para que cooperar?<\/strong><\/span><\/p>\n

A partir do texto da emenda 601, pode-se responder a uma das perguntas iniciais deste artigo. Os objetivos comuns indicados durante o processo legislativo, aumento da efici\u00eancia e refor\u00e7o de garantias do particular, se coadunam com valores cl\u00e1ssicos do sistema tribut\u00e1rio. Um bom sistema deve ser eficiente, ou seja, arrecadar os maiores valores com o menor sacrif\u00edcio de direitos individuais; e deve ser justo e proteger os direitos do contribuinte.<\/span><\/p>\n

Mas de nada adianta saber que existe um\u00a0objetivo em comum<\/em>\u00a0sem saber quais s\u00e3o os sujeitos que o partilham.<\/span><\/p>\n

Quem coopera com quem?<\/strong><\/span><\/p>\n

No j\u00e1 citado texto de Para Marco Aur\u00e9lio Greco e S\u00e9rgio Andr\u00e9 Rocha, a coopera\u00e7\u00e3o \u00e9 definida como princ\u00edpio t\u00edpico da sociedade de risco, um ambiente em que institui\u00e7\u00f5es e indiv\u00edduos agem de forma coordenada, muitas vezes transigindo, para enfrentar problemas que se intensificaram na p\u00f3s-modernidade. No campo tribut\u00e1rio, ela n\u00e3o se esgota no IBS\/CBS e alcan\u00e7a mecanismos cooperativos de preven\u00e7\u00e3o e solu\u00e7\u00e3o de conflitos. N\u00e3o pode ser lida como dever unilateral do contribuinte, visto que se irradia sobre agentes p\u00fablicos e privados, com limites de simplicidade, razoabilidade e proporcionalidade.<\/span><\/p>\n

A justifica\u00e7\u00e3o da emenda 601 dialoga bem com essa moldura. Ela define a coopera\u00e7\u00e3o como diretriz para que a rela\u00e7\u00e3o jur\u00eddico-tribut\u00e1ria seja estruturada de modo a viabilizar atua\u00e7\u00e3o cooperativa tanto do\u00a0ente p\u00fablico<\/em>\u00a0quanto do\u00a0particular<\/em>, visando simultaneamente arrecada\u00e7\u00e3o mais eficiente e resguardo de direitos, sobretudo na fiscaliza\u00e7\u00e3o. A emenda, contudo, \u00e9 ainda mais expl\u00edcita num ponto: ela estende a coopera\u00e7\u00e3o ao plano\u00a0interfederativo<\/em>\u00a0e\u00a0interorg\u00e2nico<\/em>, exigindo atua\u00e7\u00e3o integrada entre entes e interpreta\u00e7\u00e3o cooperativa entre Uni\u00e3o, estados, Distrito Federal e munic\u00edpios, al\u00e9m da coopera\u00e7\u00e3o com contribuintes.<\/span><\/p>\n

Percebe-se, por conseguinte, o car\u00e1ter bidimensional da coopera\u00e7\u00e3o. Em uma primeira dimens\u00e3o, a coopera\u00e7\u00e3o deve se dar\u00a0entre Fisco e contribuinte<\/em>; em uma segunda dimens\u00e3o, entre\u00a0os pr\u00f3prios entes p\u00fablicos<\/em>. Nessas duas dimens\u00f5es, s\u00e3o partilhados os dois objetivos comuns j\u00e1 enunciados: aumento da efici\u00eancia arrecadat\u00f3ria e refor\u00e7o de garantias do particular.<\/span><\/p>\n

Na dimens\u00e3o Fisco-contribuinte, a literatura cl\u00e1ssica tratou \u201ccoopera\u00e7\u00e3o\u201d como dever n\u00e3o pecuni\u00e1rio do sujeito passivo, destinado a viabilizar a apura\u00e7\u00e3o do fato gerador\u00a0<\/span><\/a>[3]<\/strong><\/a>. A reforma transforma esse dever\u00a0unilateral<\/em>\u00a0em\u00a0bilateral<\/em>. Agora, a coopera\u00e7\u00e3o constitucional n\u00e3o legitima apenas deveres do contribuinte. Ela tamb\u00e9m imp\u00f5e uma postura p\u00fablica propositiva e corretiva (menos inquisit\u00f3ria, mais orientadora), exatamente para ganhar efici\u00eancia sem degradar garantias.<\/span><\/p>\n

J\u00e1 na\u00a0dimens\u00e3o interfederativa<\/em>, parece, do ponto de vista pr\u00e1tico, que os entes p\u00fablicos dever\u00e3o cooperar entre si para viabilizar a cobran\u00e7a eficiente do IBS\/CBS. Contudo, perceba-se a efici\u00eancia arrecadat\u00f3ria \u00e9 apenas um dos dois objetivos da coopera\u00e7\u00e3o constitucional. O segundo \u00e9 o refor\u00e7o de garantias do particular. Com efeito, caber\u00e1 aos entes p\u00fablicos cooperar tamb\u00e9m para evitar redund\u00e2ncias e contradi\u00e7\u00f5es no processo de cobran\u00e7a e fiscaliza\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, de modo a maximizar os direitos do contribuinte, bem como harmonizar e coordenar a legisla\u00e7\u00e3o. Essa segunda \u201cperna\u201d n\u00e3o \u00e9 decorativa.<\/span><\/p>\n

Como cooperar?<\/strong><\/span><\/p>\n

Por fim, cabe indagar\u00a0de que maneira<\/em>\u00a0os entes devem cooperar. Primeiramente, deve se ter em vista de que o princ\u00edpio da coopera\u00e7\u00e3o deve dirigir a formula\u00e7\u00e3o legislativa infraconstitucional. \u00c9 preciso que a legisla\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria preveja mecanismos de coopera\u00e7\u00e3o. Exemplos dos mecanismos de coopera\u00e7\u00e3o Fisco-contribuinte s\u00e3o a transa\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, a autorregulariza\u00e7\u00e3o incentivada, os programas e de conformidade, dentre outros mecanismos previstos nas Leis Complementares 225 e 227.<\/span><\/p>\n

Mas a coopera\u00e7\u00e3o tamb\u00e9m pode ter aplica\u00e7\u00e3o imediata, seja\u00a0bloqueadora<\/em>\u00a0de condutas contr\u00e1rias ao seu conte\u00fado normativo,\u00a0interpretativa<\/em>\u00a0de normas inferiores ou mesmo\u00a0integrativa<\/em>\u00a0do ordenamento, quando n\u00e3o prevista norma espec\u00edfica necess\u00e1ria a fazer valer seu programa tem\u00e1tico\u00a0<\/span><\/a>[4]<\/strong><\/a>. Esse aspecto \u00e9 fundamental: enquanto princ\u00edpio, a coopera\u00e7\u00e3o irradia efeitos em casos concretos, n\u00e3o apenas abstratamente na formula\u00e7\u00e3o legislativa.<\/span><\/p>\n

\u2013 Na dimens\u00e3o Fisco\u2013contribuinte:<\/strong>\u00a0coopera\u00e7\u00e3o n\u00e3o \u00e9 \u201cboa vontade\u201d. \u00c9 m\u00e9todo. Implica previsibilidade, transpar\u00eancia ativa e orienta\u00e7\u00e3o pr\u00e9via, reduzindo custos de conformidade sem converter efici\u00eancia em pretexto para fragilizar garantias.<\/span><\/p>\n

\u2013 Na dimens\u00e3o interfederativa e interorg\u00e2nica:<\/strong>\u00a0coopera\u00e7\u00e3o \u00e9 integra\u00e7\u00e3o sem redund\u00e2ncia. Exige coordena\u00e7\u00e3o entre Uni\u00e3o, estados, DF e munic\u00edpios e entre \u00f3rg\u00e3os da administra\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria para evitar duplicidade de exig\u00eancias, contradi\u00e7\u00f5es interpretativas e lit\u00edgios produzidos pelo pr\u00f3prio desenho institucional.<\/span><\/p>\n

Em suma, a coopera\u00e7\u00e3o n\u00e3o foi inserida no texto constitucional de maneira meramente simb\u00f3lica. Ela tem conte\u00fado, destinat\u00e1rios e finalidades. E projeta consequ\u00eancias. Exige desenho legislativo coerente, mas tamb\u00e9m opera desde j\u00e1 como par\u00e2metro de interpreta\u00e7\u00e3o e de bloqueio de condutas incompat\u00edveis com seu programa normativo, sobretudo quando a administra\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, sob o pretexto de efici\u00eancia, reproduz redund\u00e2ncias, contradi\u00e7\u00f5es e assimetrias que degradam as garantias do particular. Se a reforma pretende, de fato, simplificar e pacificar, a coopera\u00e7\u00e3o deve deixar de ser ret\u00f3rica vazia e passar a ser crit\u00e9rio de decis\u00e3o.<\/span><\/p>\n

______________________________________________________<\/p>\n

<\/a>[1]<\/strong><\/a>\u00a0GRECO, Marco Aur\u00e9lio; ROCHA, Sergio Andr\u00e9. Vetores do Sistema Tribut\u00e1rio Nacional ap\u00f3s a EC n. 132.\u00a0Revista Direito Tribut\u00e1rio Atual<\/strong>,\u00a0[S. l.]<\/em>, n. 56, p. 752\u2013780, 2024. DOI: 10.46801\/2595-6280.56.33.2024.2536. Dispon\u00edvel\u00a0aqui<\/strong><\/a>.<\/span><\/p>\n

<\/a>[2]<\/strong><\/a>\u00a0GUSFIELD, J. R. \u201cMoral Passage: the Symbolic Process in Public Designations of Deviance\u201d,\u00a0Social Problems<\/strong>,<\/em>\u00a0v. 15, n. 2, Detroit,1967, p. 229.<\/span><\/p>\n

<\/a>[3]<\/strong><\/a>\u00a0SALDANHA SANCHES, Jos\u00e9 Lu\u00eds.\u00a0A quantifica\u00e7\u00e3o da obriga\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria<\/strong>: deveres de coopera\u00e7\u00e3o, autoavalia\u00e7\u00e3o e avalia\u00e7\u00e3o administrativa. 2. ed. Lisboa: Lex, 2000, p. 56-57.<\/span><\/p>\n

<\/a>[4]<\/strong><\/a>\u00a0A respeito da efic\u00e1cia dos princ\u00edpios, cf. \u00c1VILA, Humberto.\u00a0Teoria dos princ\u00edpios.<\/strong>\u00a014. Ed. S\u00e3o Paulo: Malheiros, 2013, p. 104-110.<\/span><\/p>\n

FONTE: CONSULTOR JUR\u00cdDICO – POR JULES MICHELET QUEIROZ<\/strong><\/span><\/p>\n

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