{"id":60043,"date":"2026-02-19T09:49:20","date_gmt":"2026-02-19T12:49:20","guid":{"rendered":"https:\/\/bonettiassociados.com.br\/?p=60043"},"modified":"2026-02-19T09:49:20","modified_gmt":"2026-02-19T12:49:20","slug":"limites-constitucionais-da-tributacao-das-micro-e-pequenas-empresas","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/bonettiassociados.com.br\/index.php\/2026\/02\/19\/limites-constitucionais-da-tributacao-das-micro-e-pequenas-empresas\/","title":{"rendered":"LIMITES CONSTITUCIONAIS DA TRIBUTA\u00c7\u00c3O DAS MICRO E PEQUENAS EMPRESAS"},"content":{"rendered":"

A edi\u00e7\u00e3o da Lei n\u00ba 15.270\/2025 reacendeu o debate sobre os limites constitucionais da tributa\u00e7\u00e3o aplic\u00e1vel \u00e0s micro e pequenas empresas (MPEs), especialmente diante de seus potenciais impactos sobre a previsibilidade fiscal e a sustentabilidade econ\u00f4mica desse segmento.<\/span>\u00a0<\/strong><\/span><\/p>\n

As altera\u00e7\u00f5es introduzidas no regime de tributa\u00e7\u00e3o de lucros e dividendos, associadas \u00e0 sua interpreta\u00e7\u00e3o no plano administrativo, evidenciam tens\u00f5es relevantes entre a neutralidade normativa pretendida pelo legislador e o regime constitucional de tratamento diferenciado assegurado pela Constitui\u00e7\u00e3o de 1988.<\/span><\/p>\n

A aus\u00eancia de harmoniza\u00e7\u00e3o expl\u00edcita entre a Lei n\u00ba 15.270\/2025 e o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte revela questionamentos relevantes quanto \u00e0 preserva\u00e7\u00e3o das escolhas constitucionais que informam a ordem econ\u00f4mica brasileira, sobretudo no tocante \u00e0 corre\u00e7\u00e3o de assimetrias concorrenciais, \u00e0 promo\u00e7\u00e3o da livre iniciativa e \u00e0 sustentabilidade das MPEs.<\/span><\/p>\n

\u00c9 nesse contexto que se insere a discuss\u00e3o sobre o alcance normativo do artigo 179 da Constitui\u00e7\u00e3o. Sustenta-se que o tratamento diferenciado ali previsto n\u00e3o se esgota em diretriz de pol\u00edtica p\u00fablica, projetando-se como limite material \u00e0 atua\u00e7\u00e3o legislativa e administrativa do Estado\u00a0<\/span><\/a>[1]<\/a>.<\/span><\/p>\n

Para tanto, examina-se o papel da Lei Complementar n\u00ba 123\/2006 na conforma\u00e7\u00e3o do regime jur\u00eddico das MPEs, a incid\u00eancia dos princ\u00edpios da proporcionalidade, da seguran\u00e7a jur\u00eddica e da prote\u00e7\u00e3o da confian\u00e7a, bem como as tens\u00f5es constitucionais suscitadas pela Lei n\u00ba 15.270\/2025 e por sua aplica\u00e7\u00e3o administrativa.<\/span><\/p>\n

Tratamento diferenciado como categoria estrutural da ordem econ\u00f4mica constitucional<\/strong><\/span><\/p>\n

O artigo 179 da Constitui\u00e7\u00e3o deve ser interpretado de forma sistem\u00e1tica com os artigos 170, caput e incisos IV e IX, 146, III, \u201cd\u201d, e 174. Dessa leitura integrada resulta a compreens\u00e3o de que o tratamento diferenciado conferido \u00e0s MPEs constitui t\u00e9cnica constitucional de concretiza\u00e7\u00e3o da isonomia material no dom\u00ednio econ\u00f4mico.<\/span><\/p>\n

A Constitui\u00e7\u00e3o Econ\u00f4mica brasileira reconhece que o porte do agente econ\u00f4mico \u00e9 juridicamente relevante para a conforma\u00e7\u00e3o das obriga\u00e7\u00f5es legais. A neutralidade normativa aparente, quando aplicada a agentes estruturalmente desiguais, tende a produzir distor\u00e7\u00f5es concorrenciais e desigualdades materiais incompat\u00edveis com os objetivos constitucionais da ordem econ\u00f4mica.<\/span><\/p>\n

Submeter MPEs a regimes normativos concebidos para agentes dotados de elevada capacidade contributiva e organizacional compromete a livre iniciativa e frustra a l\u00f3gica distributiva que informa a Constitui\u00e7\u00e3o Econ\u00f4mica, esvaziando o conte\u00fado normativo do tratamento diferenciado constitucionalmente assegurado.<\/span><\/p>\n

Estatuto Nacional das Micro e Pequenas Empresas como norma de sobredireito<\/strong><\/span><\/p>\n

A Lei Complementar n\u00ba 123\/2006 ultrapassa a fun\u00e7\u00e3o de simples concess\u00e3o de benef\u00edcios fiscais. Editada com fundamento no artigo 146, III, \u201cd\u201d, da Constitui\u00e7\u00e3o, desempenha papel estrutural ao estabelecer normas gerais vinculantes para todos os entes federativos, condicionando a produ\u00e7\u00e3o normativa futura\u00a0<\/span><\/a>[2]<\/a>.<\/span><\/p>\n

O Estatuto imp\u00f5e que a cria\u00e7\u00e3o de novas obriga\u00e7\u00f5es legais dirigidas \u00e0s MPEs observe tratamento diferenciado, simplifica\u00e7\u00e3o procedimental e prazos adequados de adapta\u00e7\u00e3o. A aus\u00eancia desses elementos compromete a exigibilidade da norma e exp\u00f5e o empreendedor a encargos desproporcionais\u00a0<\/span><\/a>[3]<\/a>.<\/span><\/p>\n

O artigo 14 da Lei Complementar n\u00ba 123\/2006, ao assegurar tratamento diferenciado na tributa\u00e7\u00e3o de lucros e dividendos, reflete compreens\u00e3o econ\u00f4mica relevante: no \u00e2mbito das MPEs, essa renda exerce fun\u00e7\u00e3o h\u00edbrida, frequentemente vinculada \u00e0 remunera\u00e7\u00e3o do trabalho do s\u00f3cio, ao capital de giro e ao reinvestimento produtivo. A desconsidera\u00e7\u00e3o dessa fun\u00e7\u00e3o compromete a justi\u00e7a fiscal e a neutralidade econ\u00f4mica.<\/span><\/p>\n

Proporcionalidade, seguran\u00e7a jur\u00eddica material e prote\u00e7\u00e3o da confian\u00e7a<\/strong><\/span><\/p>\n

A proporcionalidade atua como limite inerente ao exerc\u00edcio da compet\u00eancia legislativa, decorrente do Estado de Direito substancial. A cria\u00e7\u00e3o de obriga\u00e7\u00f5es legais deve observar adequa\u00e7\u00e3o, necessidade e proporcionalidade em sentido estrito, consideradas \u00e0 luz da realidade econ\u00f4mica do destinat\u00e1rio da norma\u00a0<\/span><\/a>[4]<\/a>.<\/span><\/p>\n

No contexto das MPEs, a imposi\u00e7\u00e3o de encargos administrativos ou tribut\u00e1rios dissociados de mecanismos de simplifica\u00e7\u00e3o ou escalonamento revela excesso normativo constitucionalmente relevante. A proporcionalidade, nesse caso, funciona como par\u00e2metro de validade material da norma.<\/span><\/p>\n

A esse limite soma-se a seguran\u00e7a jur\u00eddica em sua dimens\u00e3o material, enquanto proje\u00e7\u00e3o da prote\u00e7\u00e3o da confian\u00e7a leg\u00edtima.<\/span><\/p>\n

Regimes jur\u00eddicos diferenciados consolidados ao longo de cerca de vinte anos de vig\u00eancia do Estatuto das Micro e Pequenas Empresas induzem comportamentos econ\u00f4micos e estruturam decis\u00f5es empresariais que n\u00e3o podem ser frustradas abruptamente, sem transi\u00e7\u00e3o adequada ou mitiga\u00e7\u00e3o proporcional de impactos\u00a0<\/span><\/a>[5]<\/a>.<\/span><\/p>\n

A ruptura injustificada dessas expectativas compromete a previsibilidade do sistema jur\u00eddico-tribut\u00e1rio e vulnera o pr\u00f3prio Estado de Direito.<\/span><\/p>\n

Racionalidade regulat\u00f3ria e an\u00e1lise de impacto regulat\u00f3rio<\/strong><\/span><\/p>\n

A an\u00e1lise de impacto regulat\u00f3rio insere-se, no Direito brasileiro, sobretudo no \u00e2mbito da atividade normativa infralegal do Poder Executivo, como instrumento de racionaliza\u00e7\u00e3o da interven\u00e7\u00e3o estatal.<\/span><\/p>\n

Embora n\u00e3o constitua exig\u00eancia formal do processo legislativo, opera como crit\u00e9rio relevante de legitimidade material da regula\u00e7\u00e3o, ao exigir considera\u00e7\u00e3o pr\u00e9via dos efeitos econ\u00f4micos e operacionais das normas sobre seus destinat\u00e1rios\u00a0<\/span><\/a>[6]<\/a>.<\/span><\/p>\n

Nesse contexto, a an\u00e1lise de impacto regulat\u00f3rio deixa de ser mera t\u00e9cnica de boa governan\u00e7a para assumir fun\u00e7\u00e3o jur\u00eddica relevante, apta a subsidiar o ju\u00edzo de proporcionalidade e a evitar que a exce\u00e7\u00e3o \u2014 o descumprimento \u2014 se torne regra permanente.<\/span><\/p>\n

Direito Comparado como elemento de densifica\u00e7\u00e3o dogm\u00e1tica<\/strong><\/span><\/p>\n

A experi\u00eancia comparada demonstra que o tratamento regulat\u00f3rio diferenciado por porte econ\u00f4mico constitui par\u00e2metro jur\u00eddico consolidado de racionalidade e legitimidade da atua\u00e7\u00e3o normativa. Na Uni\u00e3o Europeia, o princ\u00edpio\u00a0Think Small<\/em>\u00a0First<\/em>, positivado no\u00a0Small Business Act for Europe<\/em>, exige avalia\u00e7\u00e3o ex ante dos impactos regulat\u00f3rios sobre pequenas e m\u00e9dias empresas\u00a0<\/span><\/a>[7]<\/a>.<\/span><\/p>\n

Nos Estados Unidos, o\u00a0Regulatory Flexibility Act<\/em>\u00a0imp\u00f5e \u00e0s ag\u00eancias federais o dever jur\u00eddico de avaliar os impactos regulat\u00f3rios sobre pequenos neg\u00f3cios e de considerar alternativas menos gravosas. Essas experi\u00eancias refor\u00e7am a compreens\u00e3o de que regimes normativos uniformes aplicados a agentes estruturalmente desiguais tendem a produzir inefici\u00eancia regulat\u00f3ria e exclus\u00e3o econ\u00f4mica\u00a0<\/span><\/a>[8]<\/a>.<\/span><\/p>\n

A lei, a tributa\u00e7\u00e3o dos dividendos e a eros\u00e3o indireta do regime constitucional diferenciado<\/strong><\/span><\/p>\n

No campo da tributa\u00e7\u00e3o de lucros e dividendos, a Lei n\u00ba 15.270\/2025 deixou de promover harmoniza\u00e7\u00e3o expl\u00edcita com o regime do Simples Nacional, silenciando quanto \u00e0 preserva\u00e7\u00e3o da disciplina estabelecida no artigo 14 da Lei Complementar n\u00ba 123\/2006. Essa omiss\u00e3o normativa n\u00e3o \u00e9 neutra, pois desconsidera a fun\u00e7\u00e3o econ\u00f4mica estruturalmente distinta que os lucros distribu\u00eddos assumem no contexto das MPEs.<\/span><\/p>\n

\u00c9 certo que a tributa\u00e7\u00e3o dos dividendos incide formalmente sobre a pessoa f\u00edsica do s\u00f3cio, e n\u00e3o sobre a pessoa jur\u00eddica. Essa distin\u00e7\u00e3o, contudo, n\u00e3o autoriza a an\u00e1lise isolada da renda distribu\u00edda quando se trata de MPEs, pois o regime constitucional de tratamento diferenciado n\u00e3o se esgota na pessoa jur\u00eddica enquanto sujeito formal, alcan\u00e7ando o modelo econ\u00f4mico por ela estruturado.<\/span><\/p>\n

Nesse sentido, o artigo 14 da Lei Complementar n\u00ba 123\/2006 reconhece que, no \u00e2mbito do Simples Nacional, os lucros e dividendos exercem fun\u00e7\u00e3o h\u00edbrida, vinculada \u00e0 remunera\u00e7\u00e3o do trabalho do s\u00f3cio, ao financiamento da atividade e \u00e0 sustentabilidade do empreendimento. A tributa\u00e7\u00e3o desses rendimentos como se essa realidade econ\u00f4mica n\u00e3o existisse implica esvaziamento indireto do tratamento diferenciado constitucionalmente assegurado, por meio de neutralidade apenas formal, mas materialmente excludente.<\/span><\/p>\n

Esse quadro foi agravado pela atua\u00e7\u00e3o administrativa da Receita Federal do Brasil, que, por meio de orienta\u00e7\u00f5es interpretativas de alcance geral, passou a aplicar a tributa\u00e7\u00e3o do imposto de renda sobre os dividendos distribu\u00eddos como se inexistente fosse o regime diferenciado assegurado \u00e0s MPEs. Embora tais orienta\u00e7\u00f5es n\u00e3o possuam natureza normativa formal, produzem efeitos concretos relevantes sobre a conduta dos contribuintes, ampliando custos de conformidade e afetando a previsibilidade fiscal\u00a0<\/span><\/a>[9]<\/a>.<\/span><\/p>\n

A conjuga\u00e7\u00e3o entre a op\u00e7\u00e3o legislativa veiculada pela Lei n\u00ba 15.270\/2025 e a interpreta\u00e7\u00e3o administrativa que a acompanha resulta, assim, em processo de eros\u00e3o indireta do regime constitucional diferenciado, promovido por vias formalmente neutras, mas materialmente incompat\u00edveis com a l\u00f3gica da Constitui\u00e7\u00e3o Econ\u00f4mica.<\/span><\/p>\n

Artigo 179 da Constitui\u00e7\u00e3o como par\u00e2metro de controle de constitucionalidade<\/strong><\/span><\/p>\n

O tratamento diferenciado previsto no artigo 179 da Constitui\u00e7\u00e3o projeta-se como par\u00e2metro direto de controle de constitucionalidade. N\u00e3o se trata de norma program\u00e1tica, mas de comando constitucional vinculante, apto a limitar o conte\u00fado poss\u00edvel da legisla\u00e7\u00e3o infraconstitucional.<\/span><\/p>\n

H\u00e1 fortes raz\u00f5es para sustentar que a Lei n\u00ba 15.270\/2025 suscita questionamentos relevantes de constitucionalidade, seja por viola\u00e7\u00e3o material direta ao artigo 179 da Constitui\u00e7\u00e3o, seja por inconstitucionalidade reflexa, decorrente da inobserv\u00e2ncia dos limites materiais fixados pela Lei Complementar n\u00ba 123\/2006, que atua como norma de sobredireito na conforma\u00e7\u00e3o do regime jur\u00eddico das MPEs.<\/span><\/p>\n

A controv\u00e9rsia envolve, portanto, n\u00e3o apenas a regularidade formal do processo legislativo, mas a compatibilidade substancial da op\u00e7\u00e3o normativa adotada com os princ\u00edpios da proporcionalidade, da isonomia material e da seguran\u00e7a jur\u00eddica que estruturam a Constitui\u00e7\u00e3o Econ\u00f4mica de 1988.<\/span><\/p>\n

Limites constitucionais em jogo<\/strong><\/span><\/p>\n

O tratamento diferenciado assegurado \u00e0s MPEs pela Constitui\u00e7\u00e3o de 1988 configura verdadeiro limite material \u00e0 atua\u00e7\u00e3o legislativa e administrativa do Estado. A Lei Complementar n\u00ba 123\/2006 desempenha papel central na densifica\u00e7\u00e3o desse comando constitucional, consolidando, ao longo de duas d\u00e9cadas, expectativas leg\u00edtimas e comportamentos econ\u00f4micos induzidos pelo pr\u00f3prio ordenamento jur\u00eddico.<\/span><\/p>\n

A Lei n\u00ba 15.270\/2025, ao deixar de harmonizar-se explicitamente com esse regime jur\u00eddico diferenciado e ao ser aplicada administrativamente de forma dissociada de suas balizas constitucionais, suscita tens\u00f5es relevantes sob os prismas da proporcionalidade, da isonomia material e da seguran\u00e7a jur\u00eddica, especialmente no tocante \u00e0 tributa\u00e7\u00e3o dos lucros e dividendos no \u00e2mbito dos empreendimentos de pequeno porte.<\/span><\/p>\n

Nesse cen\u00e1rio, o tratamento diferenciado das MPEs afirma-se como limite material da Constitui\u00e7\u00e3o Econ\u00f4mica, cuja observ\u00e2ncia condiciona a validade das escolhas normativas e das interpreta\u00e7\u00f5es administrativas no campo tribut\u00e1rio.<\/span><\/p>\n

A controv\u00e9rsia instaurada pela Lei n\u00ba 15.270\/2025 \u2014 atualmente submetida ao controle concentrado de constitucionalidade\u00a0<\/span><\/a>[10]<\/a>\u00a0\u2014 exp\u00f5e uma tens\u00e3o constitucional concreta e convida \u00e0 reflex\u00e3o sobre os limites da neutralidade formal da disciplina legal frente a comandos constitucionais que reconhecem e protegem assimetrias econ\u00f4micas estruturais, em um contexto marcado pela aus\u00eancia de avalia\u00e7\u00e3o pr\u00e9via de impactos regulat\u00f3rios sobre um segmento t\u00e3o relevante e sens\u00edvel da sociedade.<\/span><\/p>\n

____________________________________________________________________<\/p>\n

<\/a>[1]<\/a>\u00a0TORRES, Heleno Taveira, Direito Constitucional Tribut\u00e1rio e Seguran\u00e7a Jur\u00eddica, 2\u00aa ed., S\u00e3o Paulo: RT, 2019, p. 221\u2013224.<\/span><\/p>\n

<\/a>[2]<\/a>\u00a0Lei Complementar n\u00ba 123, de 14 de dezembro de 2006,\u00a0art. 1\u00ba.<\/span><\/p>\n

<\/a>[3]<\/a>\u00a0Essa l\u00f3gica foi preservada pela Lei Complementar n\u00ba 182, de 1\u00ba de junho de 2021, que, ao instituir o marco legal das startups, alterou pontualmente a Lei Complementar n\u00ba 123\/2006, sem esvaziar o regime de tratamento diferenciado por porte econ\u00f4mico.<\/span><\/p>\n

<\/a>[4]<\/a>\u00a0SCHOUERI, Lu\u00eds Eduardo. Direito Tribut\u00e1rio. 10. ed. S\u00e3o Paulo: Saraiva, 2021, p. 319\u2013323.<\/span><\/p>\n

<\/a>[5]<\/a>\u00a0DERZI, Misabel Abreu Machado. Seguran\u00e7a jur\u00eddica e tributa\u00e7\u00e3o. Belo Horizonte: F\u00f3rum, 2011, p. 95\u2013104.<\/span><\/p>\n

<\/a>[6]<\/a>\u00a0MARRARA, Thiago. An\u00e1lise de impacto regulat\u00f3rio e direito administrativo. Revista de Direito Administrativo, v. 276, 2017, p. 255\u2013262.<\/span><\/p>\n

<\/a>[7]<\/a>\u00a0COMISS\u00c3O EUROPEIA. Think Small First \u2013 Small Business Act for Europe. Comunica\u00e7\u00e3o da Comiss\u00e3o COM(2008) 394 final, Bruxelas, 25 jun. 2008.<\/span><\/p>\n

<\/a>[8]<\/a>\u00a0UNITED STATES. Regulatory Flexibility Act. Public Law 96-354, 19 set. 1980, codificado em 5 U.S.C. \u00a7\u00a7 601\u2013612.<\/span><\/p>\n

<\/a>[9]<\/a>\u00a0SUNDFELD, Carlos Ari. Direito Administrativo para C\u00e9ticos. 2. ed. S\u00e3o Paulo: Malheiros, 2014, p. 121\u2013122.<\/span><\/p>\n

<\/a>[10]<\/a>\u00a0A Lei n\u00ba 15.270\/2025 \u00e9 objeto das ADIs n\u00ba 7.912\/DF, 7.914\/DF, 7.133, 7.917\/DF e 7933\/DF. Na ADI n\u00ba 7.917\/DF, foi indeferida a cautelar relativa \u00e0 tributa\u00e7\u00e3o dos dividendos, sem exame do m\u00e9rito. O Partido Liberal ingressou com ADI 79<\/span><\/p>\n

FONTE: CONSULTOR JUR\u00cdDICO \u2013 POR GUIOMARI GARCIA<\/strong><\/span><\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/span><\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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