{"id":52888,"date":"2025-07-04T11:54:47","date_gmt":"2025-07-04T14:54:47","guid":{"rendered":"https:\/\/bonettiassociados.com.br\/?p=52888"},"modified":"2025-07-04T11:54:47","modified_gmt":"2025-07-04T14:54:47","slug":"receita-fixa-momento-do-fato-gerador-do-irpj-e-da-csll-incidente-sobre-desagio-na-rj","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/bonettiassociados.com.br\/index.php\/2025\/07\/04\/receita-fixa-momento-do-fato-gerador-do-irpj-e-da-csll-incidente-sobre-desagio-na-rj\/","title":{"rendered":"RECEITA FIXA MOMENTO DO FATO GERADOR DO IRPJ E DA CSLL INCIDENTE SOBRE DES\u00c1GIO NA RJ"},"content":{"rendered":"

No \u00faltimo dia 14 de maio, foi publicada a Solu\u00e7\u00e3o de Consulta n\u00ba 74, de 17 de abril de 2025, na qual a Coordena\u00e7\u00e3o-Geral de Tributa\u00e7\u00e3o (Cosit) da Receita Federal se posicionou, pela primeira vez, acerca do momento da ocorr\u00eancia do fato gerador do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jur\u00eddica (IRPJ) e da Contribui\u00e7\u00e3o Social sobre o Lucro L\u00edquido (CSLL) cobrados sobre o des\u00e1gio obtido pelo devedor no \u00e2mbito da recupera\u00e7\u00e3o judicial.<\/span><\/p>\n

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Nas renegocia\u00e7\u00f5es que ocorrem no processo de recupera\u00e7\u00e3o judicial (RJ), \u00e9 pr\u00e1tica comum que os credores aceitem receber seus cr\u00e9ditos com abatimentos substanciais, denominados des\u00e1gios ou, em ingl\u00eas, haircuts. A Receita Federal entende que esse abatimento configura ganho da empresa recuperanda, qualificando-o como insubsist\u00eancia de passivo, pass\u00edvel de tributa\u00e7\u00e3o pelo IRPJ e pela CSLL.<\/span><\/p>\n

A solu\u00e7\u00e3o de consulta em quest\u00e3o limitou-se a definir o momento em que, segundo a Receita, ocorre o fato gerador do tributo, n\u00e3o abordando, propriamente, a legitimidade da incid\u00eancia.<\/span><\/p>\n

O consulente, submetido \u00e0 recupera\u00e7\u00e3o judicial, reconhecendo o entendimento da Receita Federal quanto \u00e0 incid\u00eancia do IRPJ e da CSLL sobre o des\u00e1gio, questionou se o fato gerador ocorreria: na data do tr\u00e2nsito em julgado da decis\u00e3o que homologa o plano de RJ; ou somente ap\u00f3s o decurso do bi\u00eanio de fiscaliza\u00e7\u00e3o judicial (artigo 61 da Lei n\u00ba 11.101\/2005).<\/span><\/p>\n

D\u00favida sobre o fato gerador<\/strong><\/span><\/p>\n

A d\u00favida surgiu do fato de que, embora o valor do des\u00e1gio seja conhecido na data da homologa\u00e7\u00e3o, e tenha seus termos definidos com o tr\u00e2nsito em julgado, n\u00e3o h\u00e1, naquele momento, disponibilidade econ\u00f4mica nem certeza de que o plano ser\u00e1 cumprido \u2014 o que, se descumprido, acarretaria a decreta\u00e7\u00e3o da fal\u00eancia, com restaura\u00e7\u00e3o das condi\u00e7\u00f5es originais dos cr\u00e9ditos.<\/span><\/p>\n

A Receita, contudo, entendeu que a concess\u00e3o da recupera\u00e7\u00e3o judicial produz efeitos patrimoniais imediatos, representando uma inova\u00e7\u00e3o definitiva, ainda que sujeita a condi\u00e7\u00e3o resolutiva. Com base no artigo 117, II, do CTN, sustentou-se que o fato gerador ocorre no momento da homologa\u00e7\u00e3o, independentemente da possibilidade de revers\u00e3o futura.<\/span><\/p>\n

Ainda que se reconhe\u00e7a que a nova\u00e7\u00e3o decorrente da homologa\u00e7\u00e3o do plano configura, tecnicamente, uma situa\u00e7\u00e3o jur\u00eddica constitu\u00edda, a aplica\u00e7\u00e3o do artigo 117, II, do CTN n\u00e3o afasta o requisito da disponibilidade previsto no artigo 43 do mesmo C\u00f3digo, muito menos implica a caracteriza\u00e7\u00e3o do ato de homologa\u00e7\u00e3o como o fato gerador da obriga\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria. A disponibilidade \u2014 econ\u00f4mica ou jur\u00eddica \u2014 exige a incorpora\u00e7\u00e3o definitiva da renda ao patrim\u00f4nio do contribuinte, o que, na hip\u00f3tese do haircut, n\u00e3o se verifica no momento da homologa\u00e7\u00e3o do plano.<\/span><\/p>\n

Al\u00e9m disso, inexiste norma legal espec\u00edfica que defina o momento do fato gerador do IRPJ e CSLL sobre des\u00e1gios em recupera\u00e7\u00e3o judicial. O artigo 50-A da Lei n\u00ba 11.101\/2005, embora regule aspectos fiscais do plano, n\u00e3o trata da temporalidade da tributa\u00e7\u00e3o.<\/span><\/p>\n

Disponibilidade de renda ou disponibilidade jur\u00eddica?<\/strong><\/span><\/p>\n

Essa interpreta\u00e7\u00e3o, portanto, suscita cr\u00edticas t\u00e9cnicas relevantes. A principal delas diz respeito ao conceito de \u201cdisponibilidade da renda\u201d, tal como previsto no caput do artigo 43 do CTN: \u201cO imposto [\u2026] tem como fato gerador a aquisi\u00e7\u00e3o da disponibilidade econ\u00f4mica ou jur\u00eddica da renda ou dos proventos de qualquer natureza.\u201d<\/span><\/p>\n

A Cosit parece ter se ancorado na ideia de disponibilidade jur\u00eddica, assumindo que a remiss\u00e3o parcial da d\u00edvida equivaleria a um ingresso patrimonial juridicamente dispon\u00edvel, ainda que sem realiza\u00e7\u00e3o econ\u00f4mica imediata. No entanto, n\u00e3o h\u00e1, na data da homologa\u00e7\u00e3o, certeza quanto \u00e0 efic\u00e1cia do plano. A pr\u00f3pria Lei n\u00ba 11.101\/2005 prev\u00ea que a inexecu\u00e7\u00e3o do plano acarreta a fal\u00eancia e a reconstitui\u00e7\u00e3o integral dos cr\u00e9ditos, o que evidencia que os efeitos do des\u00e1gio est\u00e3o sujeitos a revers\u00e3o judicial \u2014 o que afasta, por defini\u00e7\u00e3o, a ideia de disponibilidade.<\/span><\/p>\n

A doutrina tribut\u00e1ria brasileira consagra que a disponibilidade pressup\u00f5e definitividade. Como leciona Hugo de Brito Machado: \u201ca renda n\u00e3o se confunde com sua disponibilidade. Pode haver renda, mas n\u00e3o estar dispon\u00edvel para seu titular. N\u00e3o basta ser credor da renda se esta n\u00e3o est\u00e1 dispon\u00edvel, e a disponibilidade pressup\u00f5e aus\u00eancia de obst\u00e1culos jur\u00eddicos a serem removidos\u201d (Curso de Direito Tribut\u00e1rio, 32\u00aa ed., Malheiros, 2011, p. 321).<\/span><\/p>\n

Essa exig\u00eancia de definitividade \u00e9 tamb\u00e9m imposta pelos princ\u00edpios constitucionais da capacidade contributiva (artigo 145, \u00a71\u00ba, da Constitui\u00e7\u00e3o) e da veda\u00e7\u00e3o ao confisco (artigo 150, IV), que vedam a tributa\u00e7\u00e3o de acr\u00e9scimos patrimoniais incertos ou revers\u00edveis.<\/span><\/p>\n

Em hip\u00f3teses an\u00e1logas, como nas remiss\u00f5es concedidas em parcelamentos especiais, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) reconheceu que \u201ca anistia e remiss\u00e3o ofertadas na Lei n\u00e3o gerou o ingresso de receitas ou elementos novos e positivos para as empresas, n\u00e3o havendo que se falar em aumento da receita bruta, tampouco em lucro obtido pelas empresas\u201d. (ac\u00f3rd\u00e3o n\u00ba 1402-007.104, sess\u00e3o de 10\/09\/2024), deixando de reconhecer, portanto, a caracteriza\u00e7\u00e3o insubsist\u00eancias de passivos como novos ingressos de renda, ainda que tenham gerado redu\u00e7\u00f5es no passivo das empresas, tal qual os haircuts.<\/span><\/p>\n

Em outra oportunidade, no entanto, tratando especificamente sobre a tributa\u00e7\u00e3o do haircut, o tribunal adotou entendimento similar ao da nova SC, considerando que \u201ca remiss\u00e3o de d\u00edvida importa para o devedor (remitido) acr\u00e9scimo patrimonial (receita), por ser uma insubsist\u00eancia do passivo, cujo fato impon\u00edvel se concretiza no momento do ato remitente\u201d (ac\u00f3rd\u00e3o 1401-006.962, sess\u00e3o de 14\/05\/2024).<\/span><\/p>\n

Na SC Cosit n\u00ba 74\/2025, a Receita sustenta que o des\u00e1gio obtido em recupera\u00e7\u00e3o judicial configura aquisi\u00e7\u00e3o de disponibilidade jur\u00eddica, nos termos do artigo 43 do CTN, com base no argumento de que a extin\u00e7\u00e3o parcial do passivo, sem redu\u00e7\u00e3o equivalente de ativos, elevaria a situa\u00e7\u00e3o patrimonial l\u00edquida da empresa. No entanto, os elementos justificadores apresentados, como a refer\u00eancia \u00e0 \u201cinsubsist\u00eancia ativa\u201d e ao \u201clan\u00e7amento a cr\u00e9dito em conta de resultado\u201d, pertencem claramente ao dom\u00ednio cont\u00e1bil e n\u00e3o jur\u00eddico-tribut\u00e1rio.<\/span><\/p>\n

A SC, assim, adota um racioc\u00ednio ancorado em varia\u00e7\u00e3o patrimonial cont\u00e1bil para afirmar a ocorr\u00eancia de disponibilidade jur\u00eddica, invertendo a l\u00f3gica prevista no ordenamento tribut\u00e1rio. Conforme decidiu o STF no RE 606.107-RS, a contabilidade pode ser utilizada como ferramenta auxiliar, mas a ocorr\u00eancia do fato gerador tribut\u00e1rio deve observar os princ\u00edpios e limites do direito tribut\u00e1rio, exigindo a efetiva integra\u00e7\u00e3o de um elemento novo e positivo ao patrim\u00f4nio do contribuinte, sem reservas ou condi\u00e7\u00f5es.<\/span><\/p>\n

Risco de inviabilizar recupera\u00e7\u00e3o judicial<\/strong><\/span><\/p>\n

O modelo de tributa\u00e7\u00e3o defendido na SC ignora, ainda, o contexto excepcional das empresas em recupera\u00e7\u00e3o judicial, para as quais a imposi\u00e7\u00e3o de encargos fiscais sobre um ganho meramente cont\u00e1bil, incerto e revers\u00edvel, pode inviabilizar a pr\u00f3pria fun\u00e7\u00e3o do instituto da recupera\u00e7\u00e3o. O artigo 50-A da Lei n\u00ba 11.101\/2005, ao neutralizar parcialmente os efeitos fiscais do des\u00e1gio, reconhece essa condi\u00e7\u00e3o, mas n\u00e3o resolve o problema central: a imposi\u00e7\u00e3o de uma carga tribut\u00e1ria antecipada e descolada da efetiva capacidade contributiva do contribuinte.<\/span><\/p>\n

N\u00e3o se discute que a contabilidade \u00e9 usada como ponto de partida para a defini\u00e7\u00e3o e quantifica\u00e7\u00e3o de diversos eventos relevantes ao direito tribut\u00e1rio, especialmente no regime de apura\u00e7\u00e3o com base no lucro real. Contudo, essa utiliza\u00e7\u00e3o est\u00e1 subordinada aos crit\u00e9rios estabelecidos pela legisla\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, que prevalecem sobre normas, conceitos e pr\u00e1ticas cont\u00e1beis para fins fiscais.<\/span><\/p>\n

A contabilidade \u00e9 orientada pela finalidade informativa, ou seja, visa refletir com fidelidade a situa\u00e7\u00e3o patrimonial e financeira da empresa aos interessados (investidores atuais e potenciais, credores etc.). Por isso, deve registrar, de forma fidedigna, os efeitos econ\u00f4micos de eventos e transa\u00e7\u00f5es que afetem os ativos e passivos da entidade.<\/span><\/p>\n

Nessa perspectiva, o Pronunciamento T\u00e9cnico CPC 00 estabelece, em seus itens 4.47 e 4.48, que \u201ca receita deve ser reconhecida na demonstra\u00e7\u00e3o do resultado quando resultar em aumento nos benef\u00edcios econ\u00f4micos futuros relacionado (\u2026) com diminui\u00e7\u00e3o de passivo\u201d, restringindo o reconhecimento como receita \u00e0queles itens \u201cque possam ser mensurados com confiabilidade e tenham suficiente grau de certeza\u201d.<\/span><\/p>\n

Homologa\u00e7\u00e3o do plano n\u00e3o significa aquisi\u00e7\u00e3o de renda<\/strong><\/span><\/p>\n

Essa exig\u00eancia de certeza entra em choque com a realidade pr\u00e1tica da recupera\u00e7\u00e3o judicial no Brasil, onde a maior parte das empresas n\u00e3o consegue cumprir integralmente os planos aprovados. Assim, considerar que a homologa\u00e7\u00e3o do plano, por si s\u00f3, configura aquisi\u00e7\u00e3o definitiva de renda mostra-se prematuro e tecnicamente inadequado.<\/span><\/p>\n

Nos termos do artigo 184, inciso III, da Lei n\u00ba 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (Lei das S.A.), \u201cas obriga\u00e7\u00f5es, os encargos e os riscos classificados no passivo n\u00e3o circulante ser\u00e3o ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante\u201d. O item 2 do Pronunciamento T\u00e9cnico CPC n\u00ba 12 complementa essa diretriz ao prever que \u201ca utiliza\u00e7\u00e3o de informa\u00e7\u00f5es com base no valor presente concorre para o incremento do valor preditivo da Contabilidade; permite a corre\u00e7\u00e3o de julgamentos acerca de eventos passados j\u00e1 registrados; e traz melhoria na forma pela qual eventos presentes s\u00e3o reconhecidos\u201d.<\/span><\/p>\n

A Lei n\u00ba 12.973, de 13 de maio de 2014, que adaptou a legisla\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria brasileira \u00e0s normas cont\u00e1beis institu\u00eddas a partir da Lei n\u00ba 11.638, de 28 de dezembro de 2007 (a\u00ed inclu\u00eddos os Pronunciamentos T\u00e9cnicos do CPC), incorporou expressamente esse crit\u00e9rio. Em seu artigo 5\u00ba, inciso III, estabeleceu que \u201cos valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso III do caput do art. 184 da Lei n\u00ba. 6.404, de 15 de dezembro de 1976, relativos a cada opera\u00e7\u00e3o, somente ser\u00e3o considerados na determina\u00e7\u00e3o do lucro real no per\u00edodo de apura\u00e7\u00e3o em que: (\u2026) III- o ativo for realizado (\u2026)\u201d.<\/span><\/p>\n

Aplicar esse crit\u00e9rio \u00e0 recupera\u00e7\u00e3o judicial implica reconhecer o ganho fiscal relacionado ao des\u00e1gio apenas \u00e0 medida em que os pagamentos forem efetivamente realizados aos credores, o que melhor traduz a realidade econ\u00f4mica da empresa e evita distor\u00e7\u00f5es na apura\u00e7\u00e3o do lucro tribut\u00e1vel. Isso tamb\u00e9m est\u00e1 em conformidade com o item 5.31 do CPC 00, que adverte contra o reconhecimento de informa\u00e7\u00f5es que possam sugerir altera\u00e7\u00f5es patrimoniais mais significativas do que efetivamente ocorridas.<\/span><\/p>\n

Caso n\u00e3o se adote o crit\u00e9rio do valor presente, deve-se considerar, alternativamente, a mensura\u00e7\u00e3o dos passivos pelo valor justo. O item 42 do Pronunciamento T\u00e9cnico CPC n\u00ba 46 estabelece que \u201co valor justo de um passivo reflete o efeito do risco de descumprimento (non-performance)\u201d, risco esse que \u00e9 inerente \u00e0 natureza da recupera\u00e7\u00e3o judicial no Brasil.<\/span><\/p>\n

An\u00e1lise do Judici\u00e1rio e tribunais superiores<\/strong><\/span><\/p>\n

Conforme orienta o Manual de Contabilidade Societ\u00e1ria da Funda\u00e7\u00e3o Instituto de Pesquisas Cont\u00e1beis, Atuariais e Financeiras (Fipecafi), como regra geral, os valores registrados na conta de Ajustes de Avalia\u00e7\u00e3o Patrimonial, em decorr\u00eancia de sua avalia\u00e7\u00e3o a valor justo, \u201cdever\u00e3o ser transferidos para o resultado do exerc\u00edcio \u00e0 medida que os ativos e passivos forem sendo realizados\u201d. A Lei n\u00ba 12.973\/2014, em seu artigo 13, \u00a7 1\u00ba, consolida essa diretriz ao dispor que os ganhos decorrentes de avalia\u00e7\u00e3o de ativo ou passivo com base no valor justo devem ser computados na determina\u00e7\u00e3o do lucro real \u201c\u00e0 medida que o ativo for realizado\u201c, \u201cou quando o passivo for liquidado ou baixado\u201d.<\/span><\/p>\n

Ainda que n\u00e3o se trate de rela\u00e7\u00e3o contratual com contrapresta\u00e7\u00e3o propriamente dita, \u00e9 pertinente, por analogia, a regra do item 72 do Pronunciamento T\u00e9cnico CPC 47, segundo a qual \u201c(\u2026) se a contrapresta\u00e7\u00e3o a pagar ao cliente for contabilizada como redu\u00e7\u00e3o do pre\u00e7o da transa\u00e7\u00e3o, a entidade deve reconhecer a redu\u00e7\u00e3o das receitas quando (ou \u00e0 medida que) o \u00faltimo de qualquer dos eventos a seguir ocorrer: (\u2026) quando a entidade pagar ou prometer pagar a contrapresta\u00e7\u00e3o\u201d. Por extens\u00e3o, o reconhecimento do ganho tribut\u00e1vel tamb\u00e9m deve observar esse crit\u00e9rio de realiza\u00e7\u00e3o.<\/span><\/p>\n

Tanto na contabilidade quando na legisla\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, os pagamentos parcelados e o risco de inadimplemento (non-performance) s\u00e3o determinantes para a defini\u00e7\u00e3o do momento do reconhecimento do ganho. O oferecimento \u00e0 tributa\u00e7\u00e3o deve, portanto, acompanhar a efetiva realiza\u00e7\u00e3o econ\u00f4mica \u2014 no caso, o cumprimento do plano e o pagamento das parcelas aos credores.<\/span><\/p>\n

Diante das cr\u00edticas ao in\u00e9dito entendimento firmado pela Receita a mat\u00e9ria ainda deve ser submetida ao controle judicial, especialmente \u00e0 luz dos princ\u00edpios constitucionais da capacidade contributiva e da veda\u00e7\u00e3o ao confisco, e exigir\u00e1 an\u00e1lise criteriosa por parte do Poder Judici\u00e1rio e dos tribunais administrativos superiores.<\/span><\/p>\n

FONTE: CONSULTOR JUR\u00cdDICO – POR KALED NASSIR HALAT E VICTOR KUNO<\/strong><\/span><\/p>\n

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