{"id":9268,"date":"2020-05-27T11:29:03","date_gmt":"2020-05-27T14:29:03","guid":{"rendered":"http:\/\/bonettiassociados.com.br\/?p=9268"},"modified":"2020-05-27T11:29:03","modified_gmt":"2020-05-27T14:29:03","slug":"nao-cumulatividade-na-incidencia-monofasica-do-pis-cofins","status":"publish","type":"post","link":"http:\/\/bonettiassociados.com.br\/index.php\/2020\/05\/27\/nao-cumulatividade-na-incidencia-monofasica-do-pis-cofins\/","title":{"rendered":"N\u00c3O CUMULATIVIDADE NA INCID\u00caNCIA MONOF\u00c1SICA DO PIS\/COFINS"},"content":{"rendered":"

O princ\u00edpio constitucional de n\u00e3o cumulatividade \u00e9 uniforme quanto ao tratamento da plurifasia, ao exigir que seja compensado o que for devido em cada opera\u00e7\u00e3o com o montante cobrado nas anteriores, tanto para o IPI (art. 153, \u00a7 3\u00ba, II) quanto para o ICMS (art. 155, \u00a7 2\u00ba, I). No que concerne \u00e0 base de c\u00e1lculo do PIS e da Cofins, o \u00a7 12, do art. 195, da Constitui\u00e7\u00e3o determina a compet\u00eancia para instituir o regime de n\u00e3o cumulatividade conforme o setor de atividade econ\u00f4mica. Nada disp\u00f4s sobre o m\u00e9todo.<\/span><\/p>\n

Este dever de elimina\u00e7\u00e3o da \u201ccumulatividade\u201d do PIS e \u00e0 Cofins define-se pela apura\u00e7\u00e3o das \u201creceitas brutas\u201d ou \u201cfaturamento\u201d, mediante um sistema de \u201cbase-contra-base\u201d, ao estipular os descontos (art. 3\u00ba, da Lei n\u00ba 10.637\/02 e da Lei n\u00ba 10.833\/03 e art. 15, da Lei n\u00ba 10.865\/04), na forma de \u201ccr\u00e9ditos\u201d, relativos aos elementos que ingressaram na sociedade empres\u00e1ria, como \u201cinsumos\u201d e outros.1<\/span><\/p>\n

A Constitui\u00e7\u00e3o est\u00e1 a exigir a aplica\u00e7\u00e3o de um eficiente sistema de abatimentos, de dedu\u00e7\u00f5es dos cr\u00e9ditos apurados nas opera\u00e7\u00f5es anteriores para compensa\u00e7\u00e3o com as seguintes. Nestas, a al\u00edquota (conhecida como \u201cde entrada\u201d), a ser usada na apura\u00e7\u00e3o dos descontos (i), dever\u00e1 ser a mesma al\u00edquota (chamada \u201cde sa\u00edda\u201d) a ser empregada na apura\u00e7\u00e3o do d\u00e9bito tribut\u00e1rio (ii), pela determina\u00e7\u00e3o da base de c\u00e1lculo (PIS: 1,65%; Cofins: 7,6%), salvo a aplica\u00e7\u00e3o de eventuais regimes especiais, relativos \u00e0 apura\u00e7\u00e3o das bases ou mesmo das al\u00edquotas aplic\u00e1veis. Por isso, efetuar a devolu\u00e7\u00e3o de tributos pagos nas etapas anteriores e que se agregaram ao pre\u00e7o dos bens ou servi\u00e7os, mediante aproveitamento de cr\u00e9ditos do regime n\u00e3o cumulativo, \u00e9 dever que se imp\u00f5e como garantia dos princ\u00edpios de efici\u00eancia administrativa e da n\u00e3o cumulatividade.<\/span><\/p>\n

O modelo de tributa\u00e7\u00e3o das contribui\u00e7\u00f5es ao PIS e a Cofins assume a n\u00e3o cumulatividade como sua regra geral.2 Ao lado desta, tem-se o regime cumulativo e outros regimes especiais, como a substitui\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria ou mesmo o tratamento monof\u00e1sico em determinadas cadeias, por concentra\u00e7\u00e3o de al\u00edquotas.<\/span><\/p>\n

Importante destacar que n\u00e3o cumulatividade n\u00e3o \u00e9 benef\u00edcio fiscal, mas mecanismo t\u00e9cnico de garantia da desonera\u00e7\u00e3o da cadeia, pela tributa\u00e7\u00e3o do valor agregado, mediante redu\u00e7\u00e3o do tributo aplic\u00e1vel, mesmo quando sob a forma de monofasia, sem qualquer privil\u00e9gio ou voca\u00e7\u00e3o extrafiscal.<\/span><\/p>\n

O regime de tributa\u00e7\u00e3o monof\u00e1sica ou concentrada de recolhimento do PIS e da Cofins unifica em uma s\u00f3 al\u00edquota o valor das contribui\u00e7\u00f5es que o legislador admite, por presun\u00e7\u00e3o absoluta, que seria uma m\u00e9dia da arrecada\u00e7\u00e3o da cadeia plurif\u00e1sica, com atribui\u00e7\u00e3o de al\u00edquota-zero para as etapas seguintes.<\/span><\/p>\n

O regime de concentra\u00e7\u00e3o de al\u00edquotas aplic\u00e1vel ao primeiro elo da cadeia de plurifasia foi o meio encontrado pelo legislador para garantir a cobran\u00e7a dos tributos devidos por toda a cadeia econ\u00f4mica, com o prop\u00f3sito de garantir efici\u00eancia arrecadat\u00f3ria e menor impacto nos pre\u00e7os, al\u00e9m de evitar sonega\u00e7\u00f5es.<\/span><\/p>\n

Dizer monof\u00e1sico n\u00e3o equivale a afirmar que s\u00f3 h\u00e1 uma incid\u00eancia na cadeia de circula\u00e7\u00e3o e produ\u00e7\u00e3o das mercadorias. Aplicada a incid\u00eancia monof\u00e1sica, n\u00e3o se elimina a continuidade da cadeia plurif\u00e1sica. Ao longo desta, aplicar-se-\u00e1, a cada etapa, uma \u201cal\u00edquota-zero\u201d ou outro tratamento jur\u00eddico que afaste o \u00f4nus tribut\u00e1rio, at\u00e9 chegar ao ato \u00faltimo da aquisi\u00e7\u00e3o, que se pode dar como venda direta ao consumidor ou na forma de insumo.<\/span><\/p>\n

Assim, a tributa\u00e7\u00e3o monof\u00e1sica, \u00e0 semelhan\u00e7a da substitui\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, prop\u00f5e-se a garantir a arrecada\u00e7\u00e3o das contribui\u00e7\u00f5es ao PIS e \u00e0 Cofins e evitar distor\u00e7\u00f5es econ\u00f4micas eventualmente acarretadas pelo n\u00e3o recolhimento desses tributos, especialmente em cadeias muito pulverizadas, como \u00e9 o caso dos setores de combust\u00edveis, medicamentos, cosm\u00e9ticos, produtos de higiene, de produtos farmac\u00eauticos, do setor de bebidas ou mesmo do setor automotivo.<\/span><\/p>\n

Sem presumir a ocorr\u00eancia de fatos geradores futuros, mediante a ado\u00e7\u00e3o de bases de incid\u00eancia fict\u00edcias (a partir da determina\u00e7\u00e3o de Margens de Valor Agregado \u2013 MVA), como na hip\u00f3tese de substitui\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, optou o legislador, pois, no est\u00e1gio inicial da cadeia, por uma concentra\u00e7\u00e3o de al\u00edquotas fixas, para garantia da arrecada\u00e7\u00e3o do PIS e da Cofins.<\/span><\/p>\n

Portanto, a n\u00e3o cumulatividade pode ser igualmente efetivada pela tributa\u00e7\u00e3o monof\u00e1sica ou concentrada, porquanto, entre as distintas opera\u00e7\u00f5es tribut\u00e1veis em uma cadeia de produ\u00e7\u00e3o e comercializa\u00e7\u00e3o, a lei pode eleger um elo para concentrar a tributa\u00e7\u00e3o.<\/span><\/p>\n

Desse modo, a tributa\u00e7\u00e3o monof\u00e1sica, que seria a nega\u00e7\u00e3o da tributa\u00e7\u00e3o em cadeia (cumulativa ou n\u00e3o cumulativa), na esp\u00e9cie, alinha-se \u00e0 n\u00e3o cumulatividade para servir como instrumento h\u00e1bil \u00e0 antecipa\u00e7\u00e3o dos tributos, com carga tribut\u00e1ria compat\u00edvel com o que seria a arrecada\u00e7\u00e3o pr\u00f3pria do circuito plurif\u00e1sico, segundo crit\u00e9rios pertinentes \u00e0 pol\u00edtica fiscal que se pretenda perpetrar na ordem econ\u00f4mica e no setor designado.<\/span><\/p>\n

Eis porque a tributa\u00e7\u00e3o monof\u00e1sica aplicada ao primeiro sujeito de uma dada cadeia de consumo pode perfeitamente conviver com a atribui\u00e7\u00e3o de direito de cr\u00e9dito aos sujeitos que se encontram na etapa subsequente, haja vista a agrega\u00e7\u00e3o do tributo ao custo do produto ou do servi\u00e7o.<\/span><\/p>\n

De fato, a lei somente exclui, de modo expresso, a tomada de cr\u00e9dito, quando n\u00e3o h\u00e1 tributa\u00e7\u00e3o na opera\u00e7\u00e3o de entrada e na sa\u00edda (salvo os casos de cr\u00e9ditos presumidos) a saber:<\/span><\/p>\n

\u201cArt. 3\u00ba, (…) \u00a7 2\u00ba N\u00e3o dar\u00e1 direito a cr\u00e9dito o valor: (Reda\u00e7\u00e3o dada pela Lei n\u00ba 10.865\/04) (…)<\/span><\/p>\n

II – da aquisi\u00e7\u00e3o de bens ou servi\u00e7os n\u00e3o sujeitos ao pagamento da contribui\u00e7\u00e3o, inclusive no caso de isen\u00e7\u00e3o, esse \u00faltimo quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou servi\u00e7os sujeitos \u00e0 al\u00edquota 0 (zero), isentos ou n\u00e3o alcan\u00e7ados pela contribui\u00e7\u00e3o. (Inclu\u00eddo pela Lei n\u00ba 10.865\/04)\u201d.<\/span><\/p>\n

Deveras, desde que haja tributa\u00e7\u00e3o nas etapas anteriores, afirma-se como inafast\u00e1vel o direito \u00e0 tomada do cr\u00e9dito. E, de outra banda, somente n\u00e3o dar\u00e1 direito ao cr\u00e9dito a aquisi\u00e7\u00e3o de produtos ou servi\u00e7os quando estes forem isentos, sujeitos \u00e0 al\u00edquota-zero ou n\u00e3o alcan\u00e7ados por estas contribui\u00e7\u00f5es.<\/span><\/p>\n

Para os fins da tomada do cr\u00e9dito importa unicamente que a opera\u00e7\u00e3o anterior seja tributada. Portanto, mesmo nas opera\u00e7\u00f5es nas quais a \u201csa\u00edda\u201d de mercadorias se der com suspens\u00e3o, isen\u00e7\u00e3o, al\u00edquota-zero ou n\u00e3o incid\u00eancia, a restitui\u00e7\u00e3o dos cr\u00e9ditos ser\u00e1 sempre obrigat\u00f3ria.<\/span><\/p>\n

Neste sentido, o art. 17 da Lei n. 11.033\/2004 n\u00e3o poderia ser mais esclarecedor, ao confirmar a tomada do cr\u00e9dito nestes casos de sa\u00eddas n\u00e3o tributadas, com preval\u00eancia da regra da tomada do cr\u00e9dito pela opera\u00e7\u00e3o precedente tributada. N\u00e3o \u00e9 demasiado repetir o regime normativo assinalado:<\/span><\/p>\n

\u201cArt. 17. As vendas efetuadas com suspens\u00e3o, isen\u00e7\u00e3o, al\u00edquota 0 (zero) ou n\u00e3o incid\u00eancia da Contribui\u00e7\u00e3o para o PIS\/PASEP e da Cofins n\u00e3o impedem a manuten\u00e7\u00e3o, pelo vendedor, dos cr\u00e9ditos vinculados a essas opera\u00e7\u00f5es.\u201d<\/span><\/p>\n

Essa regra confere ao contribuinte o direito subjetivo, em cada apura\u00e7\u00e3o da base de c\u00e1lculo do tributo devido, ao abatimento do tributo cobrado na opera\u00e7\u00e3o anterior, como forma de assegurar o cumprimento dos valores inerentes ao princ\u00edpio de n\u00e3o cumulatividade.<\/span><\/p>\n

Qualquer v\u00ednculo de exclusividade entre o artigo 17 da lei n\u00ba 11.033\/04 e o REPORTO deve ser afastado de plano, haja vista a sua natureza interpretativa, de modo que esse dispositivo apenas esclarece que a realiza\u00e7\u00e3o da n\u00e3o cumulatividade independe de benef\u00edcios fiscais nas opera\u00e7\u00f5es de sa\u00edda, afora o fato de a Lei n\u00ba 11.033\/04 disciplinar diversas outras mat\u00e9rias, a demover o argumento de natureza puramente topogr\u00e1fica. Em verdade, a Lei n\u00ba 11.033\/04 n\u00e3o trata apenas do REPORTO, mas de diversos temas relacionados \u00e0 legisla\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, com altera\u00e7\u00f5es em mat\u00e9rias variadas da incid\u00eancia das contribui\u00e7\u00f5es PIS e Cofins, tais como tributa\u00e7\u00e3o do mercado financeiro e de capitais.<\/span><\/p>\n

V\u00ea-se, o revendedor que adquire os bens diretamente do produtor ou importador, com tributa\u00e7\u00e3o monof\u00e1sica, permanece enquadrado no regime n\u00e3o cumulativo. E o fato de as vendas subsequentes se sujeitarem \u00e0 al\u00edquota-zero n\u00e3o tem o cond\u00e3o de inibir o desconto dos cr\u00e9ditos das aquisi\u00e7\u00f5es anteriores.<\/span><\/p>\n

O artigo 17 da lei n\u00ba 11.033\/04, como assinalado, autoriza a tomada de cr\u00e9ditos de PIS e Cofins vinculados \u00e0s vendas efetuadas com suspens\u00e3o, isen\u00e7\u00e3o, al\u00edquota zero ou n\u00e3o incid\u00eancia da Contribui\u00e7\u00e3o ao PIS e da Cofins. Ora se o benefici\u00e1rio do REPORTO deve destinar os bens adquiridos ao seu ativo imobilizado, n\u00e3o haveria qualquer sentido, para o usu\u00e1rio deste regime, em adotar medida que opera com a expectativa de circula\u00e7\u00e3o de bens ou servi\u00e7os.<\/span><\/p>\n

Ora, ap\u00f3s a vig\u00eancia da Lei n\u00ba 10.865\/04, n\u00e3o h\u00e1 d\u00favidas acerca da possibilidade de c\u00f4mputo da receita proveniente da venda de produtos sujeitos \u00e0 incid\u00eancia monof\u00e1sica, ainda que submetida \u00e0 suspens\u00e3o, isen\u00e7\u00e3o, al\u00edquota-zero ou n\u00e3o incid\u00eancia das contribui\u00e7\u00f5es ao PIS e \u00e0 Cofins, no c\u00e1lculo do rateio proporcional de cr\u00e9ditos em rela\u00e7\u00e3o \u00e0s referidas contribui\u00e7\u00f5es, apurado mensalmente e que impacta diretamente no volume de cr\u00e9ditos a ser apropriado efetivamente pela pessoa jur\u00eddica.<\/span><\/p>\n

O princ\u00edpio da n\u00e3o cumulatividade do PIS e da Cofins, como qualquer outro \u201cprinc\u00edpio\u201d, tem o seu \u00e2mbito normativo, e, por isso, todo o ordenamento deve assegurar a sua efetividade e prote\u00e7\u00e3o (efeito de bloqueio). Assim, o direito de cr\u00e9dito deve ser interpretado com meio para imputar a m\u00e1xima realiza\u00e7\u00e3o da n\u00e3o cumulatividade (efetividade); e qualquer restri\u00e7\u00e3o somente pode ser oposta por lei, quando n\u00e3o macule o conte\u00fado essencial do direito \u00e0 n\u00e3o cumulatividade.<\/span><\/p>\n

A pr\u00f3pria Receita Federal do Brasil tem reconhecido a compatibilidade entre o regime de incid\u00eancia monof\u00e1sica e a apura\u00e7\u00e3o n\u00e3o cumulativa de PIS e Cofins, assentando a diferen\u00e7a entre o regime de incid\u00eancia (ou de recolhimento) monof\u00e1sico e a sistem\u00e1tica de apura\u00e7\u00e3o das referidas contribui\u00e7\u00f5es, conforme se v\u00ea em algumas Solu\u00e7\u00f5es de Consulta.<\/span><\/p>\n

De igual modo, o Ato Declarat\u00f3rio RFB n\u00ba 4, de 07 de junho de 2016, esclareceu, com car\u00e1ter vinculativo para a Administra\u00e7\u00e3o, que a partir de 1\u00ba de agosto de 2004, com a entrada em vigor dos arts. 21 e 37 da Lei n\u00ba 10.865, de 30 de abril de 2004, as receitas decorrentes da venda de produtos submetidos \u00e0 incid\u00eancia concentrada ou monof\u00e1sica do PIS e da Cofins est\u00e3o, em regra, sujeitas ao regime de apura\u00e7\u00e3o n\u00e3o cumulativa das referidas contribui\u00e7\u00f5es, salvo as disposi\u00e7\u00f5es contr\u00e1rias estabelecidas pela legisla\u00e7\u00e3o.<\/span><\/p>\n

Por for\u00e7a destes valores da n\u00e3o cumulatividade, a interpreta\u00e7\u00e3o da tipicidade das hip\u00f3teses de fatos geradores de cr\u00e9ditos deve conferir m\u00e1xima efetividade ao princ\u00edpio da n\u00e3o cumulatividade (ou otimiza\u00e7\u00e3o, no sentido atribu\u00eddo por Robert Alexy3), cuja restri\u00e7\u00e3o aos referidos fatos somente pode ser introduzida por lei expressa, o que n\u00e3o ocorre na esp\u00e9cie.<\/span><\/p>\n

Logo, s\u00f3 h\u00e1 \u201cproibi\u00e7\u00e3o\u201d da tomada de cr\u00e9dito quando a lei, n\u00e3o atos administrativos, o fa\u00e7a expressamente. Se n\u00e3o est\u00e1 proibido, interpreta-se de modo favor\u00e1vel ao direito de cr\u00e9dito, por for\u00e7a do comando constitucional. Como a n\u00e3o cumulatividade \u00e9 um princ\u00edpio constitucional (art. 195, \u00a7 12 da CF) exigido para vincular os tributos PIS e Cofins, e como est\u00e3o em vigor os regimes gerais e especiais que prescrevem os meios para efetividade da n\u00e3o cumulatividade, toda e qualquer interpreta\u00e7\u00e3o das leis somente pode concluir pelo direito de cr\u00e9dito, excetuado os casos de expressa proibi\u00e7\u00e3o legal.<\/span><\/p>\n

Em conclus\u00e3o, a manuten\u00e7\u00e3o da cumulatividade nas cadeias submetidas ao regime monof\u00e1sico de recolhimento do PIS e da Cofins, mediante a negativa de desconto de cr\u00e9ditos \u00e0s etapas intermedi\u00e1rias cujas aquisi\u00e7\u00f5es sofreram a incid\u00eancia concentrada das referidas contribui\u00e7\u00f5es, equivale a um aumento disfar\u00e7ado da carga tribut\u00e1ria imposta \u00e0s empresas integrantes dos setores sujeitos \u00e0 tributa\u00e7\u00e3o monof\u00e1sica, cujo \u00f4nus econ\u00f4mico fatalmente ser\u00e1 repassado \u2013 sen\u00e3o todo, em grande parte \u2013 ao consumidor final.<\/span><\/p>\n

Numa interpreta\u00e7\u00e3o conforme a Constitui\u00e7\u00e3o dos artigos das Leis n\u00ba 10.637\/02 e n\u00ba 10.833\/03, em rela\u00e7\u00e3o \u00e0 n\u00e3o cumulatividade na apura\u00e7\u00e3o do PIS e da Cofins, a aplicabilidade do regime de concentra\u00e7\u00e3o de al\u00edquotas imp\u00f5e o direito ao reconhecimento do cr\u00e9dito na opera\u00e7\u00e3o seguinte da cadeia. Situa\u00e7\u00e3o diversa, implicaria contrariar o art. 150, II da CF (princ\u00edpio da n\u00e3o discrimina\u00e7\u00e3o), na medida que seriam tratados em modo diferente aqueles que suportam tributa\u00e7\u00e3o nas etapas anteriores e est\u00e3o desonerados nas de sa\u00edda, por al\u00edquota-zero.<\/span><\/p>\n

Negar ao contribuinte o aproveitamento de saldos credores de PIS e Cofins, acumulados em virtude de vendas submetidas \u00e0 al\u00edquota-zero, porquanto inseridas na cadeia de incid\u00eancia monof\u00e1sica das referidas contribui\u00e7\u00f5es, com tributa\u00e7\u00e3o concentrada na fase inicial do ciclo produtivo, implica afronta aos princ\u00edpios da n\u00e3o cumulatividade e da n\u00e3o discrimina\u00e7\u00e3o, al\u00e9m de afeta\u00e7\u00e3o ao pr\u00f3prio princ\u00edpio-garantia da seguran\u00e7a jur\u00eddica.<\/span><\/p>\n

____________________________________________________________<\/span><\/p>\n

1 Ver: TORRES, Ricardo Lobo. A n\u00e3o cumulatividade no PIS\/Cofins. In: PEIXOTO, Marcelo Magalh\u00e3es; FISCHER, Octavio Campos. PIS – COFINS: quest\u00f5es atuais e pol\u00eamicas. S\u00e3o Paulo: QuartierLatin, 2005, p. 53-74; T\u00d4RRES, Heleno Taveira. Monofasia e n\u00e3o cumulatividade das contribui\u00e7\u00f5es ao PIS e COFINS no setor de petr\u00f3leo (refinarias). In: T\u00d4RRES, Heleno Taveira (Coord.); CAT\u00c3O, Marcos Andr\u00e9 Vinhas (Coord). Tributa\u00e7\u00e3o no setor de petr\u00f3leo. S\u00e3o Paulo: QuartierLatin, 2005, p. 179-206; GRECO, Marco Aur\u00e9lio. N\u00e3o cumulatividade no PIS e na Cofins. In: PAULSEN, Leandro (Coord.). N\u00e3o cumulatividade do PIS\/PASEP e da Cofins. S\u00e3o Paulo: IOB Thomson; Porto Alegre: I.E.T. – Instituto de estudos tribut\u00e1rios, 2004, p. 101-122; TOM\u00c9, Fabiana Del Padre. Natureza jur\u00eddica da ”n\u00e3o cumulatividade” da contribui\u00e7\u00e3o ao PIS\/PASEP e da COFINS: consequ\u00eancias e aplicabilidade. In: PEIXOTO, Marcelo Magalh\u00e3es; FISCHER, Octavio Campos. PIS – COFINS: quest\u00f5es atuais e pol\u00eamicas. S\u00e3o Paulo: QuartierLatin, 2005, p. 535-555.<\/span><\/p>\n

2 Cf. MOREIRA, Andr\u00e9 Mendes. A n\u00e3o-cumulatividade dos tributos. 2\u00aa ed. S\u00e3o Paulo: Noeses, 2012, p. 453 e seguintes.<\/span><\/p>\n

3 Para Alexy, os mandamentos de otimiza\u00e7\u00e3o comportam a indetermina\u00e7\u00e3o, se n\u00e3o dos pressupostos de aplica\u00e7\u00e3o (exist\u00eancia ou n\u00e3o de fato jur\u00eddico), da consequ\u00eancia jur\u00eddica, porquanto nas regras isso viria bem determinado, enquanto nos princ\u00edpios haveria um amplo campo de possibilidades. Alexy, Robert. Teoria dos direitos fundamentais. Trad. Virg\u00edlio Afonso da Silva. S\u00e3o Paulo: Malheiros, 2008. p. 153.<\/span><\/p>\n

FONTE: Conjur – Por Heleno Taveira Torres<\/strong><\/span><\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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