{"id":16883,"date":"2021-06-02T11:55:02","date_gmt":"2021-06-02T14:55:02","guid":{"rendered":"http:\/\/bonettiassociados.com.br\/?p=16883"},"modified":"2021-06-02T11:55:02","modified_gmt":"2021-06-02T14:55:02","slug":"direto-do-carf-pis-cofins-sobre-o-hold-back-no-mercado-de-automoveis","status":"publish","type":"post","link":"http:\/\/bonettiassociados.com.br\/index.php\/2021\/06\/02\/direto-do-carf-pis-cofins-sobre-o-hold-back-no-mercado-de-automoveis\/","title":{"rendered":"DIRETO DO CARF – PIS\/COFINS SOBRE O HOLD BACK NO MERCADO DE AUTOM\u00d3VEIS"},"content":{"rendered":"

Foi discutida a natureza jur\u00eddica de “bonifica\u00e7\u00f5es de concession\u00e1rias de ve\u00edculos” e se elas seriam redutoras de custo ou receitas tribut\u00e1veis pelo PIS\/Cofins.<\/span><\/p>\n

Nos quase tr\u00eas anos escrevendo para esta coluna sobre a jurisprud\u00eancia do Carf, sempre me surpreendeu a capacidade de algumas quest\u00f5es t\u00e9cnicas ficarem entrincheiradas no meio de lan\u00e7amentos ou glosas de cr\u00e9ditos mais amplos, sem que sejam detalhadas eventuais diferen\u00e7as entre figuras distintas, as quais acabam sendo tratadas de maneira an\u00e1loga (ou, como dizem, “caem na vala comum”).<\/span><\/p>\n

No \u00faltimo dia 28, ocorreu uma interessante mesa de debates para discutir o conceito jur\u00eddico de receita, promovido pela Associa\u00e7\u00e3o Paulista de Estudos Tribut\u00e1rios (Apet)[1], com intermedia\u00e7\u00e3o do seu presidente e com a participa\u00e7\u00e3o de grandes especialistas no tema. Mais precisamente, foi discutida a natureza jur\u00eddica de “bonifica\u00e7\u00f5es de concession\u00e1rias de ve\u00edculos” e se elas seriam redutoras de custo ou receitas tribut\u00e1veis pelo PIS\/Cofins.<\/span><\/p>\n

De acordo com a Lei 10.485\/2002, a tributa\u00e7\u00e3o de ve\u00edculos automotores est\u00e1 sujeita ao regime monof\u00e1sico de PIS\/Cofins, com uma al\u00edquota mais alta sa\u00edda do fabricante ao concession\u00e1rio, e al\u00edquota zero na venda ao consumidor, concentrando-se economicamente a carga tribut\u00e1ria em uma \u00fanica etapa da opera\u00e7\u00e3o. Essas contribui\u00e7\u00f5es incidem sobre a receita bruta, definida pelo STF, ao julgar o RE 606.107, como “o ingresso financeiro que se integra no patrim\u00f4nio na condi\u00e7\u00e3o de elemento novo e positivo, sem reservas ou condi\u00e7\u00f5es”.<\/span><\/p>\n

Nas pr\u00e1ticas mercantis entre as fabricantes e concession\u00e1rias s\u00e3o firmados diversos ajustes, em comum acordo, que implicam o pagamento de valores[2]. Dentre esses montantes pagos, sempre ap\u00f3s a aquisi\u00e7\u00e3o dos ve\u00edculos pelas concession\u00e1rias, tr\u00eas grupos se destacam: i) pagamentos como pr\u00eamio por performance de vendas; ii) pagamentos destinados ao emprego em publicidade, propaganda e demais estrat\u00e9gias publicit\u00e1rias; e iii) pagamentos destinados a auxiliar as opera\u00e7\u00f5es da rede e sustentar a competitividade dos pre\u00e7os praticados pela marca.<\/span><\/p>\n

O cerne da discuss\u00e3o jur\u00eddica que se desenvolveu no \u00e2mbito do Carf gira em torno do enquadramento dos valores referidos supra como hip\u00f3tese de exclus\u00e3o da base de c\u00e1lculo do PIS\/Cofins (especificamente, como descontos incondicionais concedidos).<\/span><\/p>\n

Adianto, at\u00e9 mesmo para que nos dirijamos ao recorte do artigo, que quanto aos pagamentos decorrentes de pr\u00eamios pela performance, isto \u00e9, condicionado ao atingimento de metas de vendas, ou pela intermedia\u00e7\u00e3o de contratos de financiamento de ve\u00edculos (pagos pelas institui\u00e7\u00f5es financeiras), n\u00e3o vejo como desvincul\u00e1-los da hip\u00f3tese de incid\u00eancia das contribui\u00e7\u00f5es, por agregarem todas as caracter\u00edsticas de receita mencionadas acima e nos termos do entendimento vaticinado pelo STF. Quanto aos pagamentos destinados \u00e0s estrat\u00e9gias publicit\u00e1rias e de marketing, h\u00e1 duas possibilidades, a depender do caso concreto: ou a concession\u00e1ria age como um simples mandat\u00e1rio do fabricante, contratando por sua conta e ordem, e os valores recebidos ser\u00e3o receita de terceiros (mero ingresso), ou ser\u00e1 uma receita da concession\u00e1ria, em havendo presta\u00e7\u00e3o do servi\u00e7o de divulga\u00e7\u00e3o da marca da fabricante (com a consequ\u00eancia de atrair a incid\u00eancia normal de PIS\/Cofins n\u00e3o cumulativos, inclusive com apura\u00e7\u00e3o de cr\u00e9ditos sobre os insumos desse servi\u00e7o).<\/span><\/p>\n

Parece-nos interessante, entretanto, o terceiro montante, denominado de verbas de hold back pagas (ou ser\u00e1 “devolvidas”?) pelas montadoras \u00e0s concession\u00e1rias.<\/span><\/p>\n

O hold back, definem Pimenta e Cruz, \u00e9 um valor agregado ao custo do ve\u00edculo faturado, cujo montante \u00e9 dirigido para um fundo de aplica\u00e7\u00e3o administrado pela montadora (normalmente controlado por meio de contas correntes individuais para cada concession\u00e1ria) e posteriormente devolvido \u00e0s empresas concession\u00e1rias, usualmente acompanhado dos juros que remuneram esse capital[3], ap\u00f3s a venda do ve\u00edculo. Ele n\u00e3o se confunde, por exemplo, com o b\u00f4nus pago para compensar eventuais descontos que foram necess\u00e1rios no pre\u00e7o final de venda ao consumidor, como forma de viabilizar a opera\u00e7\u00e3o.<\/span><\/p>\n

\u00c9, em suma, um sobrevalor pago no momento da aquisi\u00e7\u00e3o do ve\u00edculo, inclusive indicado de forma destacada, que comp\u00f5e uma esp\u00e9cie de fundo e \u00e9 objeto de aplica\u00e7\u00e3o financeira, sendo posteriormente devolvido \u00e0 concession\u00e1ria. A sua l\u00f3gica original se relacionava \u00e0 seguinte situa\u00e7\u00e3o: na compra dos ve\u00edculos na montadora, \u00e9 destacado e inclu\u00eddo no pre\u00e7o esse hold back, que ap\u00f3s a venda ou ap\u00f3s determinado prazo \u00e9 devolvido ao concession\u00e1rio, como uma maneira de compensar os juros suportados na manuten\u00e7\u00e3o do seu invent\u00e1rio de ve\u00edculos, tendo como efeito econ\u00f4mico uma redu\u00e7\u00e3o no custo do produto para o concession\u00e1rio, ampliando sua margem de lucro e negocia\u00e7\u00e3o[4]. Em regra, o direito de a concession\u00e1ria reaver o montante de hold back subsiste at\u00e9 que ocorra determinado termo, que faz perecer esse direito, tornando definitivo o valor nos cofres da montadora.<\/span><\/p>\n

Pois bem, dos casos analisados no CARF, apenas um parece ter caracterizado com precis\u00e3o a figura do hold back. O Ac\u00f3rd\u00e3o n\u00ba 3802-00.494[5] foi acertado em distinguir a figura contratual de um b\u00f4nus, pois o valor retido n\u00e3o pertence ao fabricante, mas ao concession\u00e1rio, que tem direito subjetivo de exigir a restitui\u00e7\u00e3o, acrescida de juros. N\u00e3o haveria, nesse sentido, qualquer pagamento, mas sim devolu\u00e7\u00e3o dos valores do hold back, havendo a incid\u00eancia de PIS\/Cofins apenas sobre a receita financeira da remunera\u00e7\u00e3o desse capital retido.<\/span><\/p>\n

Em alguns casos, discute-se a forma como o hold back foi contabilizado pelas empresas. N\u00e3o iremos entrar nesse ponto, todavia, por uma raz\u00e3o bastante simples: a contabilidade deve refletir a subst\u00e2ncia dos atos realizados, e n\u00e3o o contr\u00e1rio, tanto que a pr\u00f3pria legisla\u00e7\u00e3o dessas contribui\u00e7\u00f5es estabelece a incid\u00eancia deles sobre as receitas \u201cindependentemente de sua denomina\u00e7\u00e3o ou classifica\u00e7\u00e3o cont\u00e1bil\u201d, evidenciando uma preponder\u00e2ncia do conte\u00fado jur\u00eddico e econ\u00f4mico sobre a forma como foi registrado contabilmente.<\/span><\/p>\n

Analisando os demais precedentes sobre o caso, parece, em nossa opini\u00e3o, que h\u00e1 alguma obscuridade na distin\u00e7\u00e3o entre a \u201cl\u00f3gica econ\u00f4mica\u201d do hold back, de redutor de custo, e a sua \u201cconfigura\u00e7\u00e3o jur\u00eddica\u201d.<\/span><\/p>\n

Em raz\u00e3o do seu car\u00e1ter econ\u00f4mico de redutor de custo, a jurisprud\u00eancia passou a orbitar sobre a sua qualifica\u00e7\u00e3o como uma esp\u00e9cie de desconto incondicionado ou bonifica\u00e7\u00e3o, que teria o efeito de reduzir o custo da transa\u00e7\u00e3o, afetando a base de c\u00e1lculo das contribui\u00e7\u00f5es sociais em an\u00e1lise.<\/span><\/p>\n

Nesse sentido, o Ac\u00f3rd\u00e3o n\u00ba 3403-002.521[6] aduz que o pre\u00e7o pago pelos ve\u00edculos \u00e0 montadora n\u00e3o \u00e9 alterado. O valor de aquisi\u00e7\u00e3o \u00e9 o valor pago \u00e0 montadora e \u00e9 este valor que \u00e9 contabilizado como custo da mercadoria vendida. Desse modo, o valor seria retido na aquisi\u00e7\u00e3o do ve\u00edculo, e seria pago \u00e0 concession\u00e1ria como uma bonifica\u00e7\u00e3o, n\u00e3o seria redutor de custo, mas uma receita nova.<\/span><\/p>\n

Na mesma linha, os Ac\u00f3rd\u00e3os n\u00ba 3301-002.738[7] e 3301-004.810[8] entenderam que o valor do hold back seria um desconto sobre o pre\u00e7o pago pela concession\u00e1ria na compra do ve\u00edculo, um desconto concedido a posteriori, ap\u00f3s a efetiva\u00e7\u00e3o da venda e do recebimento de seu pre\u00e7o, recha\u00e7ando assim a possibilidade do seu enquadramento como bonifica\u00e7\u00e3o redutora de custo do ve\u00edculo adquirido da montadora. Percebe-se nos ac\u00f3rd\u00e3os que a verba de hold back \u00e9 tratada como um b\u00f4nus concedido posteriormente \u00e0 concession\u00e1ria. Nos Ac\u00f3rd\u00e3os n\u00ba 1201-001.425[9], 3301-003.438[10] e 3302-005.691[11], discutiu-se novamente se o hold back creditado pelas montadoras de ve\u00edculos \u00e0s suas respectivas concession\u00e1rias teria a natureza de desconto incondicional, confrontando essa verba com a regulamenta\u00e7\u00e3o da IN n\u00ba 51\/1978 sobre o tema, que estabelece que \u201cdescontos incondicionais s\u00e3o parcelas redutoras do pre\u00e7o de vendas, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de servi\u00e7os e n\u00e3o dependerem de evento posterior \u00e0 emiss\u00e3o desses documentos.\u201d.<\/span><\/p>\n

Por fim, no julgamento pela 3\u00aa CSRF (Ac\u00f3rd\u00e3o n\u00ba 9303-007.848[12]), o voto vencido aborda a quest\u00e3o do hold back configurar uma devolu\u00e7\u00e3o, e n\u00e3o um pagamento, sem esclarecer, entretanto, que o efeito \u201credutor de custo\u201d \u00e9 eminentemente econ\u00f4mico. O voto vencedor, n\u00e3o obstante reconhe\u00e7a que o programa visava devolver um valor que fora pago pela concession\u00e1ria, entendeu que esse importe n\u00e3o seria uma restitui\u00e7\u00e3o, mas um b\u00f4nus de adimpl\u00eancia, devendo ser tributado como receita nova.<\/span><\/p>\n

Ao analisar a figura jur\u00eddica em comento, n\u00e3o nos parece adequado, com todas as v\u00eanias, discutir se ele configura ou n\u00e3o um desconto ou bonifica\u00e7\u00e3o incondicional, dada pela montadora. Rigorosamente, ao adquirir o ve\u00edculo, a concession\u00e1ria paga duas coisas diferentes, destacadamente, quais sejam, o valor do bem adquirido e o hold back, sendo que este \u00faltimo obrigatoriamente ser\u00e1 devolvido posteriormente, salvo o implemento de condi\u00e7\u00e3o ou termo, remunerado por juros. Ora, caso se tratasse do pagamento de um b\u00f4nus, que sentido se faria remunerar esse capital ao devolv\u00ea-lo ao concession\u00e1rio?<\/span><\/p>\n

Em se tratando de um valor entregue pela concession\u00e1ria \u00e0 montadora para posterior devolu\u00e7\u00e3o, dentro de um determinado prazo, a problem\u00e1tica se coloca em uma etapa anterior \u00e0 discuss\u00e3o de haver ou n\u00e3o um desconto incondicional, ou mesmo se esse valor j\u00e1 fora tributado na concession\u00e1ria. A quest\u00e3o aqui \u00e9 se h\u00e1, efetivamente, receita auferida nessas duas opera\u00e7\u00f5es.<\/span><\/p>\n

Nesse sentido, considerando a premissa de que a devolu\u00e7\u00e3o do hold back dever\u00e1 ocorrer, sendo um direito subjetivo da concession\u00e1ria (ainda que sujeita \u00e0 perda desse direito pelo implemento de condi\u00e7\u00e3o ou termo), n\u00e3o h\u00e1 como se reconhecer receita na fabricante, por carecer do atributo de definitividade do ingresso (a entrada sem reservas ou condi\u00e7\u00f5es), e tampouco na concession\u00e1ria, na devolu\u00e7\u00e3o, por n\u00e3o se tratar de elemento novo e positivo. Caso o hold back estipule alguma cl\u00e1usula na qual a concession\u00e1ria perca o direito \u00e0 restitui\u00e7\u00e3o, por exemplo, pelo transcurso de X dias ap\u00f3s a aquisi\u00e7\u00e3o do ve\u00edculo, h\u00e1 que se reconhecer que apenas nesse momento, com o implemento dessa condi\u00e7\u00e3o que faz decair o direito \u00e0 restitui\u00e7\u00e3o dos valores, \u00e9 que nascer\u00e1 uma receita para a montadora, e uma perda para a concession\u00e1ria.<\/span><\/p>\n

De um modo ou de outro, parece-nos que o hold back \u00e9 um valor que passa ao largo do real custo de aquisi\u00e7\u00e3o do ve\u00edculo pela concession\u00e1ria, independente da sua inclus\u00e3o ou n\u00e3o no valor da nota fiscal, mas desde que previsto contratualmente e mantido o seu controle segregado. \u00c9, em rigor, a entrega de valores para restitui\u00e7\u00e3o futura, sujeito a eventual condi\u00e7\u00e3o decadencial desse direito do concession\u00e1rio: em se implementando a condi\u00e7\u00e3o, tratar-se-ia de reconhecer uma receita na montadora, nesse momento. Por outro lado, quando da devolu\u00e7\u00e3o desses valores \u00e0 concession\u00e1ria, n\u00e3o h\u00e1 que se falar, como afirmado acima, em receita nem para a montadora, quando houve o ingresso dos valores, nem para a concession\u00e1ria, quando houve o seu retorno.<\/span><\/p>\n

Essa conclus\u00e3o tem impacto sobre um dos argumentos mais invocados nesses casos, de que esses valores n\u00e3o poderiam ser tributados no recebimento pela concession\u00e1ria, porque j\u00e1 teriam sido tributados pelo PIS\/Cofins monof\u00e1sico pela fabricante. Na verdade, na esteira do que argumentamos, em regra esse valor sequer poderia ser inclu\u00eddo na base de c\u00e1lculo desses tributos pagos pela montadora, n\u00e3o compondo o custo do ve\u00edculo, no momento da aquisi\u00e7\u00e3o do ve\u00edculo pela concession\u00e1ria. Posteriormente, caso implementada alguma condi\u00e7\u00e3o que implicasse a perda do direito \u00e0 restitui\u00e7\u00e3o desses valores, o seu reconhecimento cont\u00e1bil, pela montadora, deveria se dar a t\u00edtulo de receita, e tributado conforme.<\/span><\/p>\n

Naturalmente, as conclus\u00f5es acima pressup\u00f5em que o hold back seja estabelecido na forma t\u00edpica que ele possui, e com a estrutura com a qual ele se disseminou nesse setor, no \u00e2mbito nacional e internacional, como foi anteriormente explanado. Chamar de \u201chold back\u201d um b\u00f4nus (ou outro tipo de receita financeira paga pela montadora) n\u00e3o tem o cond\u00e3o de magicamente transmut\u00e1-lo em outra coisa. Como advertira Montaigne, \u201cil y a le nom et la chose\u201d – o exame concreto dos termos contratuais \u00e9 essencial \u00e0 identifica\u00e7\u00e3o da figura jur\u00eddica presente.<\/span><\/p>\n

Portanto, revisitando os precedentes do CARF sobre o tema, verifica-se a necessidade de que esses casos, e outros an\u00e1logos, sejam minuciosamente analisados, para que se depure o que \u00e9 b\u00f4nus, independente do fundamento, do que \u00e9 o hold back. A an\u00e1lise dos principais argumentos enfrentados nos ac\u00f3rd\u00e3os, quais sejam, de se tratar de um desconto incondicional ou de que os valores j\u00e1 teriam sido tributados pelo PIS\/Cofins monof\u00e1sico, evidenciam um atropelo de quest\u00e3o anterior, que nos parece fulcral: a sua n\u00e3o caracteriza\u00e7\u00e3o como receita da montadora, enquanto carente de definitividade do ingresso, e a n\u00e3o caracteriza\u00e7\u00e3o de receita da concession\u00e1ria, quando da sua devolu\u00e7\u00e3o.<\/span><\/p>\n

Trata-se de um tema complexo, que evidencia a complexidade dos arranjos contratuais constru\u00eddos setorialmente, e a necessidade de uma compreens\u00e3o profunda dos aspectos t\u00e9cnicos, para na defini\u00e7\u00e3o da incid\u00eancia tribut\u00e1ria, separar o joio do trigo.<\/span><\/p>\n

________________________________________________________________________<\/span><\/p>\n

[1] A \u00edntegra est\u00e1 dispon\u00edvel nesse link: https:\/\/www.youtube.com\/watch?v=C_YNoDbhby8&t=4506s<\/span><\/p>\n

[2] H\u00e1 uma exposi\u00e7\u00e3o bastante elucidativa, conquanto n\u00e3o concordemos com tudo l\u00e1 exposto, feita pela Receita Federal em uma reuni\u00e3o com o setor, dispon\u00edvel em https:\/\/www.gov.br\/receitafederal\/pt-br\/acesso-a-informacao\/acoes-e-programas\/conformidade-coletiva\/setor-automotivo\/rct-reuniao-de-conformidade-tributaria-13-05-2021.mp4<\/span><\/p>\n

[3]PIMENTA, Luiz Jos\u00e9; CRUZ, Rossine. A Crise Da Rede De Concession\u00e1rias De Autom\u00f3veis No Brasil. Dispon\u00edvel em: http:\/\/www.luizjosepimenta.com.br\/files\/artigos\/Artigo%20- %20A%20CRISE%20DA%20REDE%20DE%20CONCESSIONARIAS.pdf<\/span><\/p>\n

[4] https:\/\/www.findthebestcarprice.com\/what-is-dealer-holdback\/<\/span><\/p>\n

[5] Julgado em 01\/06\/2011.<\/span><\/p>\n

[6] Julgado em 22\/10\/2010.<\/span><\/p>\n

[7] Julgado em 25\/01\/2016.<\/span><\/p>\n

[8] Julgado em 24\/07\/2018.<\/span><\/p>\n

[9] Julgado em 03\/05\/2016.<\/span><\/p>\n

[10] Julgado em 25\/04\/2017.<\/span><\/p>\n

[11] Julgado em 26\/07\/2018.<\/span><\/p>\n

[12] Julgado em 22\/01\/2019.<\/span><\/p>\n

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FONTE: Conjur – Por Carlos Augusto Daniel Neto<\/strong><\/span><\/p>\n

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