{"id":15231,"date":"2021-03-08T10:18:56","date_gmt":"2021-03-08T13:18:56","guid":{"rendered":"http:\/\/bonettiassociados.com.br\/?p=15231"},"modified":"2021-03-08T10:18:56","modified_gmt":"2021-03-08T13:18:56","slug":"a-devolucao-dos-tributos-indiretos-e-o-principio-da-legalidade","status":"publish","type":"post","link":"http:\/\/bonettiassociados.com.br\/index.php\/2021\/03\/08\/a-devolucao-dos-tributos-indiretos-e-o-principio-da-legalidade\/","title":{"rendered":"A DEVOLU\u00c7\u00c3O DOS TRIBUTOS INDIRETOS E O PRINC\u00cdPIO DA LEGALIDADE"},"content":{"rendered":"

Um dos temas mais tormentosos do Direito Tribut\u00e1rio diz respeito \u00e0 devolu\u00e7\u00e3o dos tributos cobrados a maior pelo Fisco, em especial os assim denominados tributos indiretos.<\/span><\/p>\n

Um dos temas mais tormentosos do Direito Tribut\u00e1rio diz respeito \u00e0 devolu\u00e7\u00e3o dos tributos cobrados a maior pelo Fisco, em especial os assim denominados tributos indiretos, considerados aqueles que, por sua natureza, repercutem nas rela\u00e7\u00f5es econ\u00f4micas, trasladando o \u00f4nus para os consumidores finais. Esse tema \u00e9 tratado especificamente pela S\u00famula 546 do STF e pelo art. 166 do CTN, que partem de ideias inadequadas, conforme se demonstrar\u00e1 nestas breves linhas.<\/span><\/p>\n

Assevera-se que esta rela\u00e7\u00e3o \u00e9 tipicamente de direito p\u00fablico, devendo ser afastado o direito civil de sua an\u00e1lise, pois este regula rela\u00e7\u00f5es entre partes privadas, e, no caso, uma das partes envolvidas \u00e9 o Estado. Poder-se-ia discutir se esta devolu\u00e7\u00e3o \u00e9 mat\u00e9ria de Direito Tribut\u00e1rio, que estuda a arrecada\u00e7\u00e3o dos tributos pelo Estado, ou de Direito Financeiro, que estuda o gasto p\u00fablico \u2014 afinal, como se trata de devolu\u00e7\u00e3o do que \u00e9 indevido, o dinheiro sair\u00e1 dos cofres p\u00fablicos, ao inv\u00e9s de entrar, o que gera uma regra-matriz financeira1, reversa \u00e0 tribut\u00e1ria \u2014, por\u00e9m esse n\u00e3o \u00e9 o foco do debate, sendo suficiente constatar que o direito p\u00fablico rege esta rela\u00e7\u00e3o.<\/span><\/p>\n

Esse afastamento do direito privado deve ocorrer n\u00e3o apenas no plano normativo, mas tamb\u00e9m no plano l\u00f3gico, pois, a despeito de se saber que \u00e9 uma rela\u00e7\u00e3o de direito p\u00fablico, \u00e9 usual a an\u00e1lise do assunto sob a luz de institutos t\u00edpicos de direito privado, como o do pagamento indevido2 ou o do enriquecimento injustificado3. Logo, deve-se afastar tanto as normas quanto os institutos de direito privado para a perfeita compreens\u00e3o da devolu\u00e7\u00e3o dos tributos cobrados indevidamente.<\/span><\/p>\n

O assunto foi objeto de duas S\u00famulas do STF: a 71, de 1963, que vedava qualquer esp\u00e9cie de devolu\u00e7\u00e3o4, posteriormente revogada pela 546, que mitigou a rigidez da anterior, admitindo a devolu\u00e7\u00e3o \u201cquando reconhecido por decis\u00e3o, que o contribuinte \u2018de jure\u2019 n\u00e3o recuperou do contribuinte \u2018de facto\u2019 o \u2018quantum\u2019 respectivo\u201d 5, de 1969. A despeito de o CTN ser de 1966, predominou a vis\u00e3o privat\u00edstica do C\u00f3digo Civil de 1916, defendida pela doutrina do Tesouro Nacional.<\/span><\/p>\n

Foi introduzido pelo art. 166, CTN6, um sujeito na rela\u00e7\u00e3o de devolu\u00e7\u00e3o dos tributos pagos a maior, que \u00e9 o contribuinte de fato, isto \u00e9, o terceiro, que deve expressamente autorizar o contribuinte de direito a pedir a devolu\u00e7\u00e3o, no caso dos tributos que comportem, \u201cpor sua natureza, transfer\u00eancia do respectivo encargo financeiro\u201d. Este terceiro, que na pr\u00e1tica \u00e9 o consumidor, n\u00e3o \u00e9 regulado pelo CTN (art. 121, par\u00e1grafo \u00fanico, I e II), que prev\u00ea apenas a figura do contribuinte e do respons\u00e1vel, que n\u00e3o se confundem com aquele. Brand\u00e3o Machado, em erudito estudo sobre o assunto7, e que serve de amparo para as reflex\u00f5es aqui desenvolvidas, aponta que esta inser\u00e7\u00e3o no CTN decorreu da ado\u00e7\u00e3o da teoria da doutrina do Tesouro Nacional, que se imp\u00f4s aos juristas, \u201cimpressionados com o mecanismo da transla\u00e7\u00e3o dos impostos e com a teoria do enriquecimento injustificado\u201d, al\u00e9m da pouca aten\u00e7\u00e3o \u00e0 mat\u00e9ria no \u00e2mbito do Direito Financeiro e Tribut\u00e1rio.<\/span><\/p>\n

O art. 166 e a S\u00famula 546 partem de uma concep\u00e7\u00e3o juridicamente inadequada, pois, (1) al\u00e9m de subordinarem a devolu\u00e7\u00e3o dos tributos cobrados indevidamente \u00e0 l\u00f3gica do direito civil, pr\u00f3prio das rela\u00e7\u00f5es privadas, (2) introduziram um crit\u00e9rio econ\u00f4mico em sua an\u00e1lise, pois partiram da incorreta distin\u00e7\u00e3o te\u00f3rica entre tributos diretos e indiretos, ou, na dic\u00e7\u00e3o da norma, tributos que transferem ou n\u00e3o seu encargo financeiro.<\/span><\/p>\n

Centremos agora nossa aten\u00e7\u00e3o nesse segundo argumento, considerando apenas as pessoas jur\u00eddicas. Todos os tributos repercutem economicamente na forma\u00e7\u00e3o dos pre\u00e7os das pessoas jur\u00eddicas, desde o IPTU at\u00e9 o Imposto de Renda, Pis, Cofins, ICMS etc. Toda essa carga tribut\u00e1ria est\u00e1 nos pre\u00e7os praticados, pois os consumidores n\u00e3o pagam tributos, pagam pre\u00e7os. Nenhum consumidor compara a carga tribut\u00e1ria incidente sobre determinada mercadoria ou servi\u00e7o que vai adquirir \u2013 compara pre\u00e7os, qualidade, prazos de entrega etc. Grosso modo, ao final de um per\u00edodo, havendo lucro, o custo com esses tributos ter\u00e1 sido integralmente trasladado; n\u00e3o havendo lucro, presumivelmente s\u00f3 parte desse custo tribut\u00e1rio ter\u00e1 sido repassado ao consumidor. Essa \u00e9 a l\u00f3gica macroecon\u00f4mica, que deve ser aplicada \u00e0 an\u00e1lise do caso de forma macrojur\u00eddica, de modo a compreender todo o sistema, toda a cadeia econ\u00f4mica. Por\u00e9m o art. 166, CTN e a S\u00famula 546 adotam uma vis\u00e3o estanque, isolada e fracionada do fen\u00f4meno.<\/span><\/p>\n

Exemplos podem facilitar a compreens\u00e3o: qual a possibilidade concreta de uma lanchonete reaver o ICMS que possa ter sido cobrado a maior no pre\u00e7o dos milhares de sanduiches vendidos todos os meses? O ICMS foi transferido no pre\u00e7o das mercadorias e seguramente a empresa n\u00e3o conseguir\u00e1 autoriza\u00e7\u00e3o de seus clientes para reaver esse tributo, caso considerado indevido, seja por erro de lan\u00e7amento, seja por eventual inconstitucionalidade normativa. Modificando o exemplo pode ficar mais f\u00e1cil: basta trocar a lanchonete por uma f\u00e1brica de aeronaves \u2013 a autoriza\u00e7\u00e3o dos clientes para a recupera\u00e7\u00e3o do ICMS cobrado a maior se torna mais fact\u00edvel, embora de dif\u00edcil operacionaliza\u00e7\u00e3o; por\u00e9m, tamb\u00e9m neste caso, o ICMS ter\u00e1 sido trasladado.<\/span><\/p>\n

O que est\u00e1 por detr\u00e1s dessa l\u00f3gica s\u00e3o os institutos civilistas do pagamento indevido e do enriquecimento injustificado, inadequadamente aplicados \u00e0s rela\u00e7\u00f5es financeiro-tribut\u00e1rias. Sob esse p\u00e1lio, entende-se que, se o contribuinte recebeu do consumidor o tributo que pagou a maior, o Estado n\u00e3o dever\u00e1 devolver esse valor, exceto se expressamente autorizado. Direito civil na veia!<\/span><\/p>\n

A proposta de Brand\u00e3o Machado, \u00e0 qual adiro integralmente, \u00e9 que esta rela\u00e7\u00e3o deve ser analisada atrav\u00e9s das normas de direito p\u00fablico, e sob a l\u00f3gica dos institutos de direito p\u00fablico, abandonando-se integralmente o direito privado para sua compreens\u00e3o. Acatado esse pressuposto l\u00f3gico e normativo, haver\u00e1 um completo giro epistemol\u00f3gico, destacando-se um dos direitos fundamentais da rela\u00e7\u00e3o fisco-contribuinte, que \u00e9 o princ\u00edpio da reserva legal tribut\u00e1ria (art. 150, I, CF), pelo qual o Estado s\u00f3 pode arrecadar os valores que tiverem sido estabelecidos em lei, isto \u00e9, a lei \u00e9 o limite da exa\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, tanto para o setor privado, quanto para o Estado. Sendo assim, a lei tanto impede que seja cobrado do setor privado qualquer valor al\u00e9m do que for estabelecido, como tamb\u00e9m impede que o Estado receba qualquer valor al\u00e9m do determinado.<\/span><\/p>\n

Logo, se a lei permite que o Estado arrecade R$ 100,00 de tributo (n\u00e3o importa o tributo), qualquer valor recebido acima desse montante legalmente autorizado, dever\u00e1 ser devolvido, pois ilegal. Simples assim.<\/span><\/p>\n

Observe-se que colocar o princ\u00edpio da reserva legal tribut\u00e1ria no centro da an\u00e1lise alcan\u00e7a todas as hip\u00f3teses de pagamento indevido, seja por erro do contribuinte, seja em raz\u00e3o de inconstitucionalidade declarada pelo STF. Em qualquer dos casos, o Estado s\u00f3 est\u00e1 autorizado a receber o montante legalmente permitido \u2013 qualquer centavo a mais deve ser devolvido, pois extrapola os limites legalmente permitidos. Simples assim, de novo.<\/span><\/p>\n

Embora o art. 166, CTN e a S\u00famula 546, STF, se refiram \u00e0 restitui\u00e7\u00e3o dos tributos, a jurisprud\u00eancia do STF, bem como a dos demais tribunais, tamb\u00e9m aplicam esse entendimento privat\u00edstico \u00e0 compensa\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria, que pode ocorrer atrav\u00e9s do sistema Per\/Dcomp, ou assemelhados.<\/span><\/p>\n

J\u00e1 passa da hora de advogados e ju\u00edzes se darem conta desse erro de interpreta\u00e7\u00e3o e limitarem o poder do Estado em tributar atrav\u00e9s dos assim chamados tributos indiretos, que, a despeito de eventualmente serem declarados inconstitucionais, nem sempre retornam a quem indevidamente os pagou.<\/span><\/p>\n

_________________________________________________________<\/span><\/p>\n

1 Para esse tema, ver: SCAFF, Fernando Facury. Recupera\u00e7\u00e3o de cr\u00e9ditos acumulados de ICMS na exporta\u00e7\u00e3o In: ROCHA, Valdir de Oliveira (Coord.). Grandes quest\u00f5es atuais de direito tribut\u00e1rio. S\u00e3o Paulo: Dial\u00e9tica, 2012. v. 16, p. 52-74.<\/span><\/p>\n

2 Arts. 876 a 883, C\u00f3digo Civil.<\/span><\/p>\n

3 Arts. 884 a 886, C\u00f3digo Civil.<\/span><\/p>\n

4 \u201cEmbora pago indevidamente, n\u00e3o cabe restitui\u00e7\u00e3o de tributo indireto\u201d, de 1963, expressamente embasada no C\u00f3digo Civil de 1916, art. 964.<\/span><\/p>\n

5 \u201cCabe a restitui\u00e7\u00e3o do tributo pago indevidamente, quando reconhecido por decis\u00e3o, que o contribuinte \u2018de jure\u2019 n\u00e3o recuperou do contribuinte \u2018de facto\u2019 o “quantum” respectivo\u201d, enunciado aprovado em 12.12.1969, igualmente embasada no art. 964 do C\u00f3digo Civil de 1916.<\/span><\/p>\n

6 \u201cArt. 166. A restitui\u00e7\u00e3o de tributos que comportem, por sua natureza, transfer\u00eancia do respectivo encargo financeiro somente ser\u00e1 feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de t\u00ea-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a receb\u00ea-la.\u201d<\/span><\/p>\n

7 Brand\u00e3o Machado, Repeti\u00e7\u00e3o do Ind\u00e9bito no Direito Tribut\u00e1rio, p\u00e1gs. 59-106. In: Brand\u00e3o Machado (coord.). Direito Tribut\u00e1rio \u2013 Estudos em homenagem ao Prof. Ruy Barbosa Nogueira. S\u00e3o Paulo: Saraiva, 1984.<\/span><\/p>\n

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FONTE: Conjur – Por Fernando Facury Scaff<\/strong><\/span><\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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