{"id":13643,"date":"2020-12-08T10:20:20","date_gmt":"2020-12-08T13:20:20","guid":{"rendered":"http:\/\/bonettiassociados.com.br\/?p=13643"},"modified":"2020-12-08T10:20:20","modified_gmt":"2020-12-08T13:20:20","slug":"a-inconstitucionalidade-da-exigencia-de-iss-sobre-royalties-pagos-pelo-uso-de-marca","status":"publish","type":"post","link":"http:\/\/bonettiassociados.com.br\/index.php\/2020\/12\/08\/a-inconstitucionalidade-da-exigencia-de-iss-sobre-royalties-pagos-pelo-uso-de-marca\/","title":{"rendered":"A INCONSTITUCIONALIDADE DA EXIG\u00caNCIA DE ISS SOBRE ROYALTIES PAGOS PELO USO DE MARCA"},"content":{"rendered":"

O fato gerador do Imposto Sobre Servi\u00e7os (ISS), nos termos do artigo 156, inciso III, da Constitui\u00e7\u00e3o Federal, \u00e9 prestar servi\u00e7os, uma obriga\u00e7\u00e3o de fazer que n\u00e3o se confunde com direitos de ativos intang\u00edveis.<\/span><\/p>\n

N\u00e3o obstante, a Lei Complementar n\u00ba 116, em seu item 3.02, permite a incid\u00eancia de ISS sobre “a cess\u00e3o de direito de uso de marcas e de sinais de propaganda”.<\/span><\/p>\n

A cess\u00e3o de direito de uso de marca \u00e9 obriga\u00e7\u00e3o de dar, que n\u00e3o envolve o exerc\u00edcio de uma atividade, trabalho ou esfor\u00e7o humano. N\u00e3o \u00e9 obriga\u00e7\u00e3o de fazer. Assemelha-se \u00e0 situa\u00e7\u00e3o f\u00e1tica da loca\u00e7\u00e3o de bens m\u00f3veis (que tamb\u00e9m n\u00e3o envolvia uma obriga\u00e7\u00e3o de fazer) e cuja inconstitucionalidade foi pacificada pelo Supremo Tribunal Federal na S\u00famula Vinculante 31.<\/span><\/p>\n

A referida S\u00famula foi reafirmada pelo Plen\u00e1rio em 2010, no julgamento do Recurso Extraordin\u00e1rio n\u00ba 626.706, que em sede de repercuss\u00e3o geral decidiu pela n\u00e3o incid\u00eancia de ISS sobre loca\u00e7\u00e3o de filmes cinematogr\u00e1ficos, videoteipes, cartuchos para videogames e assemelhados (STF, RE 626.706, rel. Gilmar Mendes, j. 8\/9\/2010 e DJ 24\/9\/2010).<\/span><\/p>\n

Em que pese a clara inconstitucionalidade da exig\u00eancia de ISS sobre fatos que n\u00e3o s\u00e3o “presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os”, h\u00e1 precedentes do Supremo Tribunal Federal que admitem a incid\u00eancia de ISS sobre cess\u00e3o de direito de uso de marca [1], mas nenhum se encontra em sede de repercuss\u00e3o geral.<\/span><\/p>\n

Por for\u00e7a do artigo 110 do C\u00f3digo Tribut\u00e1rio Nacional (CTN) “a lei tribut\u00e1ria n\u00e3o pode alterar a defini\u00e7\u00e3o, o conte\u00fado e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constitui\u00e7\u00e3o Federal, pelas Constitui\u00e7\u00f5es dos Estados, ou pelas Leis Org\u00e2nicas do Distrito Federal ou dos Munic\u00edpios, para definir ou limitar compet\u00eancias tribut\u00e1rias”.\u00a0 A presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os \u00e9 conceito de Direito privado e foi utilizado expressamente para delimitar a compet\u00eancia tribut\u00e1ria dos munic\u00edpios no artigo 156, inciso III, da CF. Assim sendo, n\u00e3o pode ser alterado pelas leis tribut\u00e1rias nacionais ou municipais.<\/span><\/p>\n

O C\u00f3digo Civil, em seu artigo 594, estabelece que toda esp\u00e9cie de servi\u00e7o ou trabalho l\u00edcito, material ou imaterial, pode ser contratada mediante retribui\u00e7\u00e3o. Servi\u00e7o \u00e9 um ato, um trabalho, um fazer, que resulta uma presta\u00e7\u00e3o material ou imaterial. Como regra geral, o objeto do contrato \u00e9 o ato e n\u00e3o o resultado. A exce\u00e7\u00e3o \u00e9 a contrata\u00e7\u00e3o por obra determinada do artigo 602 do C\u00f3digo Civil.<\/span><\/p>\n

Nesse contexto, a jurisprud\u00eancia pac\u00edfica do STF adota a materialidade da incid\u00eancia tribut\u00e1ria como crit\u00e9rio adequado para resolver conflitos de compet\u00eancia, como exemplifica trecho da ementa abaixo:<\/span><\/p>\n

“A terminologia constitucional do ISS revela o objeto da tributa\u00e7\u00e3o. Conflita com a Lei Maior dispositivo que imponha o tributo considerado contrato de loca\u00e7\u00e3o de bem m\u00f3vel. Em Direito, os institutos, as express\u00f5es e os voc\u00e1bulos t\u00eam sentido pr\u00f3prio, descabendo confundir a loca\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os com a de m\u00f3veis, pr\u00e1ticas diversas regidas pelo C\u00f3digo Civil, cujas defini\u00e7\u00f5es s\u00e3o de observ\u00e2ncia inafast\u00e1vel \u2014 art. 110 do CTN.” (STF, RE 116.121, rel. min. Octavio Galotti, j. 11\/11\/2000, DJ 25\/5\/2001) [2].<\/span><\/p>\n

Com o aumento de complexidade decorrente das novas rela\u00e7\u00f5es econ\u00f4micas, proliferaram-se os contratos h\u00edbridos e at\u00edpicos, nos quais os ativos intang\u00edveis t\u00eam mais relev\u00e2ncia e mais valor.<\/span><\/p>\n

O STF passou, ent\u00e3o, a admitir a incid\u00eancia do ISS sobre contratos mistos, que envolvem a presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os cumulada com outras obriga\u00e7\u00f5es. Exemplo disso s\u00e3o as decis\u00f5es sobre o contrato de franquia (o caso concreto era de contrato de franquia empresarial com conhecida rede da fast food, que inclui cess\u00e3o de uso de marca, treinamento de funcion\u00e1rios, aquisi\u00e7\u00e3o de mat\u00e9ria-prima etc.) e sobre planos de sa\u00fade (atividades realizadas pelas operadoras de planos de sa\u00fade, que n\u00e3o se confundem com o seguro-sa\u00fade), a saber:<\/span><\/p>\n

“Imposto Sobre Servi\u00e7os de Qualquer Natureza. Incid\u00eancia sobre contrato de franquia. Possibilidade. Natureza h\u00edbrida do contrato de franquia.” (STF, RE 603.136, rel. min. Gilmar Mendes, j. 29\/5\/2020, DJE 16\/6\/2020, Tema 300).<\/span><\/p>\n

“As operadoras de planos de sa\u00fade realizam presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7o sujeita ao Imposto Sobre Servi\u00e7os de Qualquer Natureza \u2014 ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB\/1988.” (STF, RE 651.703-ED – segundos, rel. min. Luiz Fux, j. 28\/2\/2019, DJ 7\/5\/2019, Tema 581)<\/span><\/p>\n

Ambos os precedentes envolveram contratos nos quais as obriga\u00e7\u00f5es de fazer e de dar s\u00e3o insepar\u00e1veis, como explica o precedente abaixo:<\/span><\/p>\n

“A S\u00famula Vinculante 31, que assenta a inconstitucionalidade da incid\u00eancia do Imposto sobre Servi\u00e7os de Qualquer Natureza (ISSQN) nas opera\u00e7\u00f5es de loca\u00e7\u00e3o de bens m\u00f3veis, somente pode ser aplicada em rela\u00e7\u00f5es contratuais complexas se a loca\u00e7\u00e3o de bens m\u00f3veis estiver claramente segmentada da presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os, seja no que diz com o seu objeto, seja no que concerne ao valor espec\u00edfico da contrapartida financeira. Hip\u00f3tese em que contratada a loca\u00e7\u00e3o de maquin\u00e1rio e equipamentos conjuntamente com a disponibiliza\u00e7\u00e3o de m\u00e3o de obra especializada para oper\u00e1-los, sem haver, contudo, previs\u00e3o de remunera\u00e7\u00e3o espec\u00edfica da m\u00e3o de obra disponibilizada \u00e0 contratante. Baralhadas as atividades de loca\u00e7\u00e3o de bens e de presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os, n\u00e3o h\u00e1 como acolher a presente reclama\u00e7\u00e3o constitucional” (STF, Rcl 14290 AgR, rel. min. Rosa Weber, j. 22\/5\/2014, DJe 20\/6\/2019).<\/span><\/p>\n

Esse \u00e9 o limite para flexibiliza\u00e7\u00e3o da S\u00famula Vinculante 31, que n\u00e3o \u00e9 aplic\u00e1vel aos contratos complexos, os quais combinam as obriga\u00e7\u00f5es de fazer e de dar, de modo insepar\u00e1vel. Para contratos que envolvem apenas uma obriga\u00e7\u00e3o de dar \u2014 como \u00e9 a cess\u00e3o de ativos intang\u00edveis \u2014 deve prevalecer a orienta\u00e7\u00e3o sumulada pela corte.<\/span><\/p>\n

A cess\u00e3o de uso de marcas \u00e9 obriga\u00e7\u00e3o de dar que, quando individualizada no contrato, n\u00e3o deve se sujeitar \u00e0 incid\u00eancia do ISS.<\/span><\/p>\n

Ainda que o n\u00famero de precedentes do STF contr\u00e1rios aos contribuintes impressione \u00e0 primeira vista, todos baseiam-se na Reclama\u00e7\u00e3o (Rcl) n\u00ba 8623 (AgR, rel. min. Gilmar Mendes) acima e referem-se uns aos outros. Vejamos:<\/span><\/p>\n

\u2014 ARE 1.048.290-AgR, rel. min. Edson Fachin, j. 5\/12\/2017, DJ 14\/12\/2017 \u2014 decis\u00e3o monocr\u00e1tica que se fundamenta na Rcl n\u00ba 8.623, rel. min Gilmar Mendes;<\/span><\/p>\n

\u2014 ARE 1.153.708-AgR, rel. min. Carmen Lucia, j. 1\/3\/2019, DJ 29\/3\/2019 \u2014 refere-se ao ARE 1.048.290-AgR, rel. min. Edson Fachin e \u00e0 Rcl n\u00ba 8.623, rel. min Gilmar Mendes;<\/span><\/p>\n

\u2014 ARE 1.166.624 \u2014 AgR, rel. min. Edison Fachin, j. 13\/12\/2019, DJ 19\/2\/2020 \u2014 refere-se ao ARE 1.153.708-AgR, rel. min. Carmen Lucia e \u00e0 Rcl n\u00ba 8.623, rel. min Gilmar Mendes; e,<\/span><\/p>\n

\u2014 ARE 1.224.310 \u2014 AgR, rel. min. Carmen Lucia, j. 21\/2\/2020, DJ 4\/3\/2020 refere-se ao ARE 1.048.290-AgR, rel. min. Edson Fachin; Rcl n\u00ba 8.623, rel. min Gilmar Mendes e ao ARE n\u00ba 1.153.708-AgR da pr\u00f3pria ministra Carmen Lucia.<\/span><\/p>\n

Em resumo e com a devida v\u00eania, as decis\u00f5es refletem a posi\u00e7\u00e3o de tr\u00eas ministros que seguem um precedente de dois par\u00e1grafos sem uma an\u00e1lise mais profunda do tema. E o argumento suscitado pelo ministro Gilmar Mendes na Rcl 8623 AgR\/RJ, e inadvertidamente repetido em outras decis\u00f5es, limita-se aos dois par\u00e1grafos abaixo transcritos:<\/span><\/p>\n

“Por fim, ressalte-se que h\u00e1 altera\u00e7\u00f5es significativas no contexto legal e pr\u00e1tico acerca da exig\u00eancia do ISS, sobretudo ap\u00f3s a edi\u00e7\u00e3o da Lei Complementar 116\/2003, que adota nova disciplina sobre o mencionado tributo, prevendo a cess\u00e3o de direito de marcas e sinais na lista de servi\u00e7os tributados, no item 3.02 Anexo.<\/span><\/p>\n

Essas circunst\u00e2ncias afastam a incid\u00eancia da Sumula 31 sobre o caso, uma vez que a cess\u00e3o do direito de uso de marca n\u00e3o pode ser considerada loca\u00e7\u00e3o de bem m\u00f3vel, mas servi\u00e7o aut\u00f4nomo especificamente previsto na Lei Complementar 116\/2003″ (Rcl 8623 \u2014 AgR, rel. min. Gilmar Mendes, j. 22\/2\/2011 e DJ 10\/3\/2011).<\/span><\/p>\n

Cess\u00e3o de uso de marcas \u00e9 uma simples obriga\u00e7\u00e3o de dar que n\u00e3o se subsome ao fato impon\u00edvel do ISS. Admitir-se que uma lei complementar poderia ter efic\u00e1cia para alterar o conceito de Direito privado de presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os, incluindo uma cess\u00e3o de direitos sem qualquer obriga\u00e7\u00e3o de fazer, resultaria em desrespeito ao artigo 110 do CTN e ao artigo 156, inciso III, da CF.<\/span><\/p>\n

N\u00e3o obstante os precedentes acima, a jurisprud\u00eancia do Tribunal de Justi\u00e7a do Estado de S\u00e3o Paulo \u00e9 un\u00e2nime ao afastar o ISS em contratos de cess\u00e3o de direitos [3], afirmando que “a flexibiliza\u00e7\u00e3o do conceito de servi\u00e7o pelo STF nos casos de planos de sa\u00fade e franquias que n\u00e3o implica a total irrelev\u00e2ncia dessa classifica\u00e7\u00e3o”. Confira-se abaixo ementa da argui\u00e7\u00e3o de inconstitucionalidade abaixo:<\/span><\/p>\n

“Argui\u00e7\u00e3o de inconstitucionalidade \u2014 Defini\u00e7\u00e3o de servi\u00e7o constante de listas anexas \u00e0s L. C. ns. 116\/03 e 13.701\/03 que preveem incid\u00eancia de ISS na cess\u00e3o do direito de uso de marcas \u2014 Fato que n\u00e3o configura presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7o \u2014 Ofensa aos artigos 154,1, e 156, II, CF \u2014 Incidente julgado procedente” (TJ-SP, Argui\u00e7\u00e3o de Inconstitucionalidade 0015571-31.2011.8.26.0000, \u00d3rg\u00e3o Especial, Rel. Corr\u00eaa Vianna, j. 04\/05\/2011, V.U.).<\/span><\/p>\n

Louv\u00e1vel a decis\u00e3o. A pr\u00f3pria jurisprud\u00eancia do STF \u00e9 firme ao afastar a incid\u00eancia do ISS sobre fatos que n\u00e3o correspondem a uma presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os. Os precedentes que tratam de franquia e planos de sa\u00fade foram envolvem obriga\u00e7\u00f5es de dar e de fazer combinadas, logo, n\u00e3o servem para justificar a tributa\u00e7\u00e3o de cess\u00e3o de direitos intang\u00edveis.<\/span><\/p>\n

Por fim, lembramos que h\u00e1 solu\u00e7\u00f5es de consulta da Receita Federal do Brasil (COSIT n\u00ba 146\/2019, 74\/2019, 480\/2017), que afastam a incid\u00eancia de PIS e Cofins no pagamento de royalties pelo uso de marca justamente porque n\u00e3o h\u00e1 presta\u00e7\u00e3o de servi\u00e7os.<\/span><\/p>\n

Como se v\u00ea, aqueles precedentes do STF admitem a incid\u00eancia de ISS na cess\u00e3o de uso de marcas merecem melhor reflex\u00e3o. Devem ser revisitados para que seja mantida a coer\u00eancia do sistema jur\u00eddico brasileiro e em respeito \u00e0 jurisprud\u00eancia hist\u00f3rica da Suprema Corte Federal.<\/span><\/p>\n

____________________________________________________________<\/span><\/p>\n

[1] ARE 1224310 \u2014 AgR, rel. min. Carmen Lucia, j. 21\/2\/2020, DJ 04\/3\/2020; ARE 1153708-AgR, rel. min. Carmen Lucia, j. 1\/3\/2019, DJ 29\/3\/2019; ARE 1166624 \u2013 AgR, rel. min. Edison Fachin, j. 13\/12\/2019, DJ 19\/2\/2020, todos baseados na Rcl 8623 \u2013 AgR, rel. min. Gilmar Mendes, j. 22\/2\/2011 e DJ 10\/3\/2011.<\/span><\/p>\n

[2] No mesmo sentido \u00e9 o AI 721.711 AgR, rel. min. Celso de Mello, j. 10\/3\/2009, 2\u00aa T, DJE de 3\/4\/2009.<\/span><\/p>\n

[3] TJ\/SP: AC 1061951-52.2019.8.26.0053, rel. desembargadora Beatriz Braga, j. 28\/10\/2020; AC 1012374-71.2020.8.26.0053, rel. desembargador Roberto Martins de Souza, j. 17\/11\/2020; AC 1000725-37.2020.8.26.0562, rel. desembargador Eur\u00edpedes Faim, j. 26\/11\/2020; AC 1018672-18.2019.8.26.0602, rel. desembargador Eur\u00edpedes Faim, j. 28\/8\/2020; AC 1010075-58.2019.8.26.0053, rel. desembargador Fortes Muniz, 20\/8\/2020; AC 1032050-10.2017.8.26.0053, rel. desembargador Henri Harris Junior, j. 27\/9\/2020.<\/span><\/p>\n

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FONTE: Conjur – Por Alessandra Okuma<\/strong><\/span><\/p>\n

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