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A TRIBUTAÇÃO DE RENDIMENTOS VINCULADOS A ATIVOS GARANTIDORES DAS PROVISÕES TÉCNICAS

19 de maio de 2021

O acórdão do TRF-3 entendeu pela incidência das contribuições sobre as receitas advindas de rendimentos financeiros dos bens garantidores das reservas técnicas.

No último dia 26 de abril, a ministra Rosa Weber deferiu o pedido de tutela provisória para suspender a eficácia de acórdão do Tribunal Regional Federal da 3ª Região (Processo nº 0013977-82.2014.4.03.6100), até o julgamento final do RE 609.096/RS — Tema 372. O efeito suspensivo, a pedido de expressivas empresas do setor de seguros, tem por consequência a suspensão da cobrança da contribuição ao PIS e da Cofins incidentes sobre as receitas financeiras advindas dos bens garantidores das reservas técnicas destas empresas.

O citado acórdão do TRF-3 entendeu pela incidência das contribuições sobre as receitas advindas de rendimentos financeiros dos bens garantidores das reservas técnicas. Por sua vez, as seguradoras argumentaram, como contraponto, que as reservas técnicas caracterizam uma obrigação legal para garantir a solvência das empresas, e que, se não exercida, descredencia a permanência da sua atividade securitária.

Dito isso, contextualizemos melhor a questão no âmbito da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal.

No que tange à controvérsia acerca do conceito de faturamento para efeito da base de cálculo do PIS/Cofins das empresas de seguros, existem dois REs que causam expectativas no setor: 1) o RE nº 400.479/RJ, cujo cerne não está diretamente relacionado às receitas financeiras dos ativos garantidores das reservas técnicas, mas, sim, às receitas oriundas dos prêmios de seguros. Contudo, é possível que no seu desfecho reste claro quais são as receitas provenientes das atividades econômicas que integram o objeto social das empresas de seguros; 2) o RE nº 609.096/RS, patrocinado pelas instituições financeiras, o qual acaba por influenciar as empresas seguradoras, dado que estas são consideradas assemelhadas às instituições financeiras pela legislação (artigo 3º, §2º da Lei 7.787/1989), sendo aqui o centro da lide justamente o conceito de receitas financeiras das instituições financeiras.

Em suma, ainda não há uma definição jurisprudencial em torno das receitas que, sob a ótica constitucional, podem ser consideradas como faturamento das seguradoras e instituições financeiras para efeito de incidência de PIS/Cofins, sendo então fundamental o aprofundamento dos tribunais, inclusive do Carf, na controvérsia. Para tanto, faz-se necessário lembrar alguns aspectos históricos das normas legais envolvidas na discussão, sendo o primeiro deles a declaração de inconstitucionalidade do artigo 3º, §1º, da Lei nº 9.718/98.

No período anterior à promulgação da Emenda Constitucional nº 20/98, a Constituição Federal de 1988 (CF/88) estabelecia em seu artigo 195, inciso I, alínea “b” que as contribuições sociais poderiam incidir sobre o faturamento da pessoa jurídica. Não existia, para fins da incidência das referidas contribuições, alusão ao termo “receita”.

Durante esse período, foi publicada a Lei nº 9.718/98, que atualmente trata do PIS/Cofins sob o regime cumulativo. Desde sua promulgação, essa lei prevê que as contribuições devam ser calculadas sobre o faturamento das pessoas jurídicas, de modo que, nesse ponto, sempre esteve alinhada com o disposto na CF/88.

Ocorre que, na redação original de seu artigo 3º, essa mesma lei estabelecia que o faturamento correspondia à receita bruta, definindo-a como “a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas” (§1º).

Portanto, a Lei nº 9.718/98 determinava a incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, em uma evidente tentativa de igualar os conceitos de faturamento e receita bruta, alargando a sua base de cálculo.

Contudo, uma vez que o conceito de “faturamento” comporta tão somente as receitas provenientes da venda de mercadorias e da prestação de serviços, inúmeras empresas ajuizaram ações visando excluir da base de cálculo do PIS/Cofins as receitas derivadas de outras fontes.

Após longa controvérsia, o STF declarou, quando dos julgamentos dos RE nº 346.084/PR, 357.950/RS, 390.840/MG e 358.273/RS, a inconstitucionalidade do §1º do artigo 3º da Lei nº 9.718/98, ante a sua incompatibilidade com o disposto no artigo 195 da CF/88 (com a redação anterior à Emenda Constitucional nº 20/98).

Em virtude dessas decisões proferidas pelo STF, o Poder Executivo editou a Medida Provisória nº 449/2008, posteriormente convertida na Lei nº 11.941/2009, por meio da qual foi revogado expressamente o referido dispositivo. Com isso, a base de cálculo do PIS/Cofins para as sociedades sujeitas ao regime cumulativo passou a compreender apenas o “faturamento” em seu sentido estrito e técnico, nos termos do artigo 3º, caput, da Lei nº 9.718/98.

É fundamental notar que, após declarar inconstitucional o alargamento da base de cálculo do PIS/Cofins, o STF já julgou casos de empresas que atuam em alguns segmentos empresariais distintos da venda de mercadorias e da prestação de serviços. E, nessas ocasiões, provocada a delimitar de forma mais precisa o conceito de faturamento, a corte manifestou-se no sentido de que a soma das receitas oriundas das “atividades empresariais típicas” está sujeita à tributação pelas Contribuições. É o que se constata do julgamento do RE nº 371.258/SP, ao qual foi atribuída a seguinte ementa:

“(…) Cofins. Locação de bens imóveis. Incidência. Agravo regimental improvido. O conceito de receita bruta sujeita à exação tributária envolve, não só aquela decorrente da venda de mercadorias e da prestação de serviços, mas a soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais”.

Inclusive, esse entendimento consta no voto proferido pelo ministro relator Cezar Peluso, no já citado RE nº 400.479, para quem o conceito moderno de faturamento seria mais abrangente que o simples produto das vendas e prestações de serviços. Na visão que expôs o ministro, o faturamento compreende as receitas provenientes das atividades econômicas que integram o objeto social da empresa e aquelas provenientes das atividades que, embora não expressamente previstas no objeto social, são exercidas com habitualidade, de tal modo que as receitas de prêmios de seguros estão sujeitas à tributação.

Nesta toada, com o advento da Lei nº 12.973/14, foi modificado o artigo 3º da Lei nº 9.718/98, estabelecendo que a base de cálculo do PIS/Cofins sob a sistemática cumulativa corresponde à receita bruta de que trata o artigo 12 do Decreto Lei nº 1.598/77.

O conceito legal de receita bruta para fins de incidência do PIS/Cofins cumulativo foi, portanto, ampliado, de modo a incorporar o entendimento que já vinha prevalecendo na jurisprudência dos tribunais superiores e no âmbito da administração tributária federal, no sentido de que estão sujeitas às contribuições as receitas auferidas em razão do exercício das atividades empresariais previstas no objeto social das sociedades e daquelas caracterizadas ora como “típicas”, “principais” ou “habituais”.

Embora seja claro o entendimento supra destacado, sua aplicação aos casos concretos ainda gera muitas controvérsias, tendo em vista a amplitude das expressões utilizadas para qualificar as atividades que podem gerar receitas tributáveis, como se vê na expressão “atividades empresariais habitualmente exercidas no contexto de sua organização de meios” (cf. voto do ministro Cezar Peluso, no RE nº 400.479).

O pronunciamento externado por meio da Solução de Consulta COSIT nº 83, de 16/2/2017, veio no sentido de que receitas financeiras auferidas a partir dos “investimentos compulsórios” efetuados com vistas à formação das chamadas “reservas técnicas”, por decorrerem de atividade empresarial própria das empresas de seguros privados, integrariam o respectivo faturamento, para fins de incidência do PIS e da Cofins.

Portanto, a RFB defende a tributação com base no argumento de que a realização dos investimentos é compulsória e, portanto, constitui atividade empresarial própria, típica das seguradoras. Corroborando a construção desse raciocínio, a RFB entende que as demais receitas financeiras auferidas (e.g. decorrente de ativos livres) não estão sujeitas à tributação.

Nesse ponto se coloca a questão: o que são e para que servem as receitas financeiras de ativos garantidores?

A legislação securitária determina que as sociedades do segmento constituam “reservas técnicas” para o cumprimento de todas as suas obrigações, bem como as obriga a realizar investimentos em ativos financeiros de igual valor a fim de garantir o cumprimento de tais obrigações, obedecendo a critérios que garantam remuneração adequada, segurança e liquidez.

Segundo as diretrizes que norteiam os critérios técnicos de realização dos investimentos estipulados pelo Conselho Nacional de Seguros Privados (CNSP), as reservas técnicas servem para garantir que as provisões técnicas sejam suficientes para o cumprimento das obrigações das seguradoras. De fato, todos os critérios visam à manutenção e geração de recursos para as ditas provisões, cuja destinação, é exclusiva para a cobertura de sinistros e de outros dispêndios.

Sem adentrar nas finalidades especificas das provisões, é preciso notar que os novos recursos gerados pelos investimentos compulsórios representam, sem qualquer dúvida, receitas financeiras para as seguradoras. Ocorre que, embora o próprio Fisco reconheça que as receitas financeiras em geral de tais sociedades não estão sujeitas à incidência do PIS e da Cofins, uma vez que não decorrem de suas atividades típicas, o mesmo não se conclui com relação às receitas financeiras especificamente vinculadas às provisões técnicas em ativos garantidores.

Posto isso, cabe uma próxima indagação: seriam essas receitas financeiras vinculadas, de cunho obrigatório, derivadas do objeto social ou das atividades típicas das seguradoras?

As sociedades seguradoras argumentam que não têm como atividade-fim a realização dos investimentos compulsórios, nem o fazem habitualmente com a intenção de gerar lucros. Seu objeto social compreende tão somente as atividades de seguros, para as quais a aplicação dos recursos das provisões técnicas em ativos garantidores é meramente acessória.

Nesse sentido, invocam o conceito de contrato de seguro estabelecido pelo artigo 757 do Código Civil: “Pelo contrato de seguro, o segurador se obriga, mediante o pagamento do prêmio, a garantir interesse legítimo do segurado, relativo à pessoa ou a coisa, contra riscos predeterminados”.

A partir deste conceito faz-se uma reflexão em relação aos incisos do artigo 12 do Decreto-Lei nº 1.598/77.

De certo que toda sociedade empresária objetiva o lucro, que, no caso das sociedades seguradoras, resulta essencialmente das receitas das atividades de seguros. Em alguns casos, a realização dos investimentos compulsórios pode, indiretamente, contribuir para o incremento desses lucros, como as receitas financeiras dos ativos livres, que são oriundas do exercício das atividades empresariais das seguradoras. Todavia, o objetivo central dos rendimentos oriundos das aplicações financeiras dos ativos garantidores é de garantir o cumprimento das suas obrigações a serem geridas momentaneamente em nome de terceiros (segurados).

Feitas essas considerações, cumpre verificar como tal tema vem sendo analisado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf).

A situação das seguradoras foi enfrentada pela 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais no Acórdão nº 9303-009.949 — CSRF/3ª Turma, em sessão realizada em janeiro de 2020, no qual se entendeu, por maioria de votos, que os rendimentos financeiros compulsórios por disposição legal, ou seja, quando atrelados às “reserva técnicas”, devem ter os correspondentes rendimentos tributados, porque integram o conjunto dos negócios ou operações desenvolvidas por essas empresas no desempenho de suas atividades econômicas peculiares.

O entendimento que restou vencedor é aquele hoje defendido pela RFB e que acabou por ratificar decisões anteriores da Câmara Superior, como por exemplo no Acórdão nº 9303-006.236, de janeiro de 2018.

No âmbito das turmas ordinárias, em pesquisa abrangendo o período de 1/2018 até 12/2020, constata-se que ainda não há um consenso.

Nos Acórdãos nºs 3402-005.224, 3402-005.225 e 3402-005.226, de abril de 2018, igualmente foi negado provimento ao recurso do contribuinte, porém com julgamento proferido pelo voto de qualidade. Já no Acórdão nºº 3301-005.183, sessão de setembro de 2018, o decisum foi pelo provimento ao recurso do contribuinte, no qual prevaleceu o entendimento de que as receitas financeiras decorrentes dos investimentos legalmente compulsórios não estão abrangidas no conceito de faturamento. Dessa mesma forma foi encaminhado Acórdão nº 3301-005.361, de outubro de 2018, no qual por unanimidade deu-se provimento ao pleito da seguradora. Ainda no Acórdão nº 3302-006.551, julgado na sessão de fevereiro de 2019, foi dado provimento por maioria de votos ao pleito da contribuinte.

Em meio ao vácuo jurisprudencial do STF e das diferentes decisões proferidas pelo Carf, persiste a necessidade de uma análise profunda do core business das empresas de seguros, a fim de conferir se as receitas financeiras provenientes de ativos garantidores das reservas técnicas constituem núcleo do objeto social das empresas de seguro privado, o que tornaria tais receitas tributáveis pelas contribuições do PIS e da Cofins, ou se revestem de natureza acessória (secundária) em relação aos prêmios de seguro, o que afastaria a tributação pelo seu principal argumento, a sua compulsoriedade.

*Este texto não reflete a posição institucional do Carf, mas, sim, uma análise dos seus precedentes publicados no site do órgão, em estudo descritivo, de caráter informativo, promovido pelos seus colunistas.

Fonte: Revista Consultor Jurídico Por Márcio Costa e Thais de Laurentiis

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